Исполнение обязанностей налогового агента в отношении вознаграждения за оказанные услуги, выплачиваемого после издания Указа Президента РФ № 585 иностранной организации – резиденту США
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Описание ситуации.
Банк заключил договор с организацией - резидентом США на оказание юридических и консультационных услуг.
Порядок налогообложения дохода иностранной организации от предпринимательской деятельности в Российской Федерации определяется нормами пункта 1 статьи 246, статьи 247, статьи 306 и пункта 2 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, исходя из положений которых доход иностранной организации от предпринимательской деятельности, не приводящей к образованию постоянного представительства на территории Российской Федерации, налогообложению в Российской Федерации не подлежит.
Доходы от оказания иностранной организацией услуг исключительно вне территории Российской Федерации не являются доходами от источников в Российской Федерации в целях главы 25 Кодекса и, следовательно, не подлежат обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации.
До 08.08.2023 года, в соответствии с пунктом 1 ст. 6 Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал прибыль лица с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве облагается налогом только в этом Государстве, если только это лицо с постоянным местопребыванием не осуществляет или не осуществляло коммерческую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное там постоянное представительство.
В соотв. с п. 2 ст. 309 Банк не удерживал налог на прибыль с иностранной организации до 08.08.2023
Вопрос.
В связи с тем, что в соответствии с Указом Президента № 585 от 08.08.2023 приостановлено действие пункта 4 статьи 1, статей 5 - 21 и 23 Договора от 17 июня 1992г. между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, а также Протокола к нему, становится ли Банк налоговым агентом по налогу на прибыль при выплате дохода иностранной организации, резиденту США или в данном случае Банк не удерживает налог в соответствии с п.2 ст.309 НК РФ?
|
Телеграм-канал https://t.me/knk_banki Консультации по бухгалтерии и налогам для финансовых организаций, в т.ч. банков. Сложные случаи, непростые ситуации. |
Мнение консультантов.
Как и до 08.08.2023г., доход, полученный иностранной организацией – резидентом Соединенных Штатов Америки в связи с оказанием Банку услуг на территории Российской Федерации, на основании пункта 2 статьи 309 НК РФ обложению налогом на прибыль организаций у источника выплаты не подлежит.
Вместе с тем, Банк, являясь источником выплаты иностранной организации дохода в связи с оказанием ею услуг на территории Российской Федерации, признается налоговым агентом (без обязанности по удержанию и перечислению налога в бюджет) и обязан представить в налоговый орган Налоговый расчет, предусмотренный пунктом 4 статьи 310 НК РФ, содержащий информацию о выплаченном доходе.
Обоснование мнения консультантов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах, сборах, страховых взносах.
На основании пункта 1 статьи 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки действует Договор об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (далее по тексту – Договор), в соответствии с которым:
- прибыль лица с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве облагается налогом только в этом Государстве, если только это лицо с постоянным местопребыванием не осуществляет или не осуществляло коммерческую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное там постоянное представительство (пункт 1 статьи 6);
- для целей настоящей статьи термин «прибыль от коммерческой деятельности» включает, например, прибыль от осуществления производственной, торговой деятельности, от занятий сельским, лесным хозяйством, рыболовством, от транспорта, связи или добывающей промышленности, от сдачи в аренду движимого имущества, а также от предоставления услуг силами другого лица (пункт 5 статьи 6);
- если прибыль включает виды дохода, о которых отдельно говорится в других Статьях настоящего Договора, то положения этих Статей не затрагиваются положениями настоящей Статьи (пункт 6 статьи 6);
- виды доходов лица с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, о которых не говорится в предыдущих Статьях настоящего Договора, независимо от места их возникновения, облагаются налогом только в этом Государстве (пункт 1 статьи 19).
Вместе с тем в соответствии с пунктом 4 статьи 37 Закона № 101-ФЗ действие международного договора Российской Федерации, решение о согласии на обязательность которого для Российской Федерации принималось в форме федерального закона, может быть приостановлено Президентом Российской Федерации в случаях, требующих принятия безотлагательных мер, с обязательным незамедлительным информированием Совета Федерации и Государственной Думы и внесением в Государственную Думу проекта соответствующего федерального закона.
Указом Президента Российской Федерации № 585 с 8 августа 2023 года приостановлено действие статей 5 - 22, 24, 27 и 29 Соглашения (подпункт 2 пункта 1 Указа № 585).
В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль организаций (далее по тексту - налог).
Объектом налогообложения по налогу признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 настоящего Кодекса (статья 247 НК РФ).
В пункте 1 статьи 309 НК РФ перечислены виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации и которые относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
Из взаимосвязанных положений абзаца первого и подпункта 10 пункта 1 статьи 309 НК РФ следует, что перечень облагаемых налогом доходов иностранных организаций является открытым, однако территория Российской Федерации должна выступать местом возникновения экономической выгоды (дохода) (Решение ВС РФ от 30.03.2023г. № АКПИ23-19, Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 07.09.2018г. по делу № 309-КГ18-6366, А50-16961/2017). При этом указанные доходы не должны быть связаны с предпринимательской деятельностью иностранной организации, приводящей к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее в настоящей главе - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, В том числе, связанную с осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 настоящей статьи[1].
|
Коллегия Налоговых Консультантов оказывает финансовым организациям весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05 |
Исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ настоящего Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением, в числе прочего, случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса. При этом в случае выплаты доходов по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников (подпункт 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ).
Вместе с тем, согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5, 6 и 9.1 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, за исключением указанных в подпункте 9.2 пункта 1 настоящей статьи, осуществления работ, оказания услуг[2] на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 настоящего Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
На основании изложенного приходим к следующим выводам.
В рамках ведения обычной предпринимательской деятельности иностранная организация может оказывать услуги как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами.
В соответствии с нормами НК РФ:
- услуги, оказываемые иностранной организацией на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию представительства, не подлежат налогообложению у источника выплаты в Российской Федерации на основании пункта 2 статьи 309 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 23.12.2020г. № 03-08-05/113176);
- услуги, оказываемые иностранной организацией за пределами территории Российской Федерации, не являются объектом налогообложения на территории Российской Федерации (Письма Минфина РФ от 20.07.2012г. № 03-03-06/1/355, от 01.06.2022г. № 03-08-05/51572).
Порядок налогообложения доходов иностранных организаций, установленный Договором, аналогичен порядку, предусмотренному главой 25 НК РФ. Как следствие, приостановление с 08.08.2023г. действия статей 5 - 22, 24, 27 и 29 Договора не изменяет ранее действующий порядок налогообложения услуг, оказываемых иностранными исполнителями – резидентами Соединенных Штатов Америки российским организациям.
Таким образом, с 08.08.2023г. если услуги оказываются иностранной организацией Банку на территории Российской Федерации, то на основании пункта 2 статьи 309 НК РФ доход, полученный иностранной организацией от оказания услуг, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Вместе с тем, доходы иностранной организации, указанные в пункте 2 статьи 309 НК РФ, не облагаются налогом, но при этом признаются доходами от источников Российской Федерации. Аналогичный вывод содержится в Письмах Минфина РФ от 30.09.2016г. № 03-08-13/56982, от 07.09.2017г. № 03-08-05/57611, от 07.08.2019г. № 03-08-05/59549.
В пункте 8 Письма ФНС России от 31.05.2023г. № БВ-4-7/6781, которым для использования в работе направлен «Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в первом квартале 2023 года по вопросам налогообложения» отмечается, что доходы иностранной организации, указанные в пункте 2 статьи 309 НК РФ, «являются объектом налогообложения в силу пункта 3 статьи 247 НК РФ, в отношении которого установлено льготное регулирование. …
С учетом статей 80, 289, 310[3] Налогового кодекса Российской Федерации все выплачиваемые иностранной организации доходы, признаваемые доходами от источников в Российской Федерации в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе не подлежащие налогообложению в Российской Федерации, отражаются в представляемом налоговым агентом налоговом расчете.
С учетом специфики налогообложения доходов иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства на территории Российской Федерации, а также ограниченных возможностей по проведению мероприятий налогового контроля в отношении таких лиц, возникновение прав и обязанностей налогового агента обусловлено в данном случае фактом выплаты дохода от источника в Российской Федерации в пользу иностранной организации - получателя дохода.
При этом обязанности налогового агента не исчерпываются исчислением, удержанием и перечислением налога. Как следует из статьи 24, пункта 4 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации, помимо информации об удержанных налогов налоговый агент обязан представлять в налоговый орган информацию о выплаченном в адрес иностранного налогоплательщика доходе от источников в Российской Федерации независимо от того, подлежит ли этот доход налогообложению или нет.
Отсутствие удержанных за соответствующий период налогов не влияет на обязанность организации представить в налоговый орган сведения о суммах выплаченных иностранным организациям доходов.
Иное толкование приведенного регулирования противоречило бы смыслу налогового контроля».
На основании изложенного приходим к выводу, что если услуги оказываются иностранной организацией Банку на территории Российской Федерации, то Банк признается налоговым агентом (без обязанности по удержанию налога) и обязан представить в налоговый орган Налоговый расчет, предусмотренный пунктом 4 статьи 310 НК РФ, содержащий информацию о выплаченном доходе.
|
Коллегия Налоговых Консультантов предлагает финансовым организациям безлимитное консультационное обслуживание. Стоимость 60 тыс рублей в месяц. +7915-329-02-05 |
Документы и литература.
1. НК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;
2. Закон № 101-ФЗ – Федеральный закон от 15.07.1995г. № 101-ФЗ «О международных договорах Российской Федерации»;
3. Указ № 585 – Указ Президента РФ от 08.08.2023г. № 585 «О приостановлении Российской Федерацией действия отдельных положений международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения»;
4. Договор – Договор между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, подписан в г. Вашингтоне 17.06.1992г.
[1] Факт осуществления иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства.
[2] Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5 статьи 38 НК РФ).
[3] Налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 настоящего Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 4 статьи 310 НК РФ).
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Назад в раздел