Департамент банковского аудита об учете облигаций, приобретенных с премией

Соответствует установленной Банком России методологии учета вложений в ценные бумаги порядок учета, при котором «Уплаченная премия добавляется к номиналу, учет осуществляется на одном лицевом счете, который переоценивается».

Согласно пункту 1.12.11 Части I Положения № 302-П:

- активы принимаются к бухгалтерскому учету кредитной организацией по их первоначальной стоимости. В дальнейшем, в соответствии с требованиями Положения № 302-П и иными нормативными актами Банка России, активы кредитной организации оцениваются (переоцениваются) по текущей (справедливой) стоимости либо путем создания резервов на возможные потери;

- «В бухгалтерском учете результаты оценки (переоценки) активов отражаются с применением дополнительных счетов, корректирующих первоначальную стоимость актива, учитываемую на основном счете, либо содержащих информацию об оценке (переоценке) активов, учитываемых на основном счете по текущей (справедливой) стоимости (далее - контрсчет).

Контрсчета предназначены для отражения в бухгалтерском учете изменений первоначальной стоимости активов в результате переоценки по текущей (справедливой) стоимости, создания резервов при наличии рисков возможных потерь, а также начисления амортизации в процессе эксплуатации».

Корреспондирует с положениями пункта 1.12.11 Части I Положения № 302-П порядок учета вложений кредитных организаций в ценные бумаги (далее по тексту – Приложение 11), по совокупности норм пунктов 1.2, 1.3, 1.6, 4.1 которого первоначальной стоимостью вложений в ценные бумаги, то есть стоимостью, по которой ценные бумаги принимаются к учету при первоначальном признании, признается цена сделки по приобретению ценной бумаги и дополнительные издержки (затраты), прямо связанные с ее приобретением, в установленных Приложением 11 случаях.

В силу пункта 1.6 Приложения 11 после первоначального признания стоимость долговых обязательств (первоначальная стоимость) изменяется с учетом процентных доходов, начисляемых и получаемых с момента первоначального признания долговых обязательств в соответствии с пунктом 3.3 Приложения 11.

С момента первоначального признания и до прекращения признания вложения в ценные бумаги оцениваются (переоцениваются) по текущей (справедливой) стоимости либо путем создания резервов на возможные потери (пункт 1.2 Приложения 11).

Как следует из текста вопроса, стоимость сделки приобретения облигаций равна номиналу, увеличенному на некоторую сумму (премия). Следовательно, исходя из приведенных норм Приложения 11 первоначальной стоимость облигаций будет являться вся сумма, уплаченная продавцу по сделке, включая премию.

Пунктом 5.2 Приложения 11 определено, что переоценка вложений в ценные бумаги определяется как превышение текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг данного выпуска (эмитента) над их балансовой стоимостью. Под балансовой стоимостью признается первоначальная стоимость, для долговых бумаг измененная на суммы начисленных и полученных после первоначального признания процентных доходов.

 

В соответствии с пунктом 5.2 Части II Положения № 302-П, определяющим характеристики балансовых счетов по учету вложений в долговые и долевые ценные бумаги, порядок аналитического учета определяется кредитной организацией. При этом, аналитический учет должен обеспечить получение информации в соответствии с выбранным методом оценки стоимости выбывающих (реализованных) ценных бумаг по выпускам ценных бумаг, отдельным ценным бумагам или их партиям.

Таким образом, исходя из минимально установленных пунктом 5.2 Части II Положения № 302-П требований к порядку ведения аналитического учета вложений в ценные бумаги, Банк вправе самостоятельно определить порядок аналитического учета вложений в долговые обязательства:

- сумма премии учитывается на отдельном лицевом счете, открытом к соответствующему балансовому счету учета вложений в долговые ценные бумаги;

-    вся уплаченная продавцу бумаги  сумма учитывается на одном лицевом счете.

Однако, вне зависимости от  принятого Банком порядка аналитического учета вложений при расчете сумм переоценки в соответствии с положениями Главы 5 Приложения 11 текущая (справедливая) стоимость сравнивается с суммой остатков, сформированных на дату переоценки, как на лицевом счете учета премии, так и непосредственно «тела» бумаги.

Однако, по мнению консультантов, более рациональным является ведение аналитического учета вложений на одном лицевом счете в общей сумме – номинал плюс премия.

Таким образом, соответствует установленной Банком России методологии учета вложений в ценные бумаги порядок учета, при котором «Уплаченная премия добавляется к номиналу, учет осуществляется на одном лицевом счете, который переоценивается».

 

Кроме того, считаем целесообразным обратить внимание Банка на следующее обстоятельство.

Как было отмечено выше, после первоначального признания первоначальная стоимость долговых ценных подлежит изменению на суммы начисленных и полученных процентных доходов. Уплаченная Банком продавцу бумаги при приобретении премия фактически является процентным доходом, включенным в первоначальную стоимость бумаги. Следовательно, получаемые в течение периода владения данной долговой бумагой в соответствии с условиями выпуска процентные доходы согласно пункту  1.6 Приложения 11 должны уменьшать вложения в ценную бумагу, в части «затрат» на уплату премии продавцу, в плоть до ее (премии) погашения. При реализации бумаги, суммы премии, не погашенные посредством выплаты эмитентом процентного дохода, формируют финансовый результат от выбытия ценной бумаги.

Мнение консультантов о порядке учета премии, уплаченной продавцу долговой бумаги, косвенно подтверждается разъяснениями специалистов Банка России, изложенными в ответе на вопрос 11 сборника ответов и разъяснений от 29.12.2006г., размещенных на официальном сайте Банка России.

1.            Положение № 302-П – Положение Банка России от 26.03.2007г. № 302-П  «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;

2.            Сборник ответов и разъяснений от 29.12.2006г. – «Ответы и разъяснения по некоторым вопросам, связанным с изменением порядка учета вложений в ценные бумаги и операций с ценными бумагами в связи с предстоящим переходом кредитных организаций на учет доходов и расходов по методу «начислений» от 29.12.2006г.