Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита об отражении в бухгалтерском учете покрытия по контргарантии.
Департамент банковского аудита об отражении в бухгалтерском учете покрытия по контргарантии.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
18.12.2009
Вопрос
Ранее гарантия Банка по картам AmEx предоставлялась VTB Capital plc. В обеспечение гарантии в VTB Capital plc был размещен страховой депозит, который учитывался в балансе Банка на БС № 32308 «Прочие размещенные средства в банках-нерезидентах».
В настоящее время гарантия Банку в пользу American Express предоставлена Коммерцбанком. Условия таковы, что Банк выдает Коммерцбанку контргарантию, а Коммерцбанк открывает Standby (резервный аккредитив) в пользу American Express. В качестве покрытия по контргарантии Банк перечисляет в Коммерцбанк ХХХ ХХХ$.
На каком счете подлежит отражению указанное покрытие? Правомерно ли учитывать его на БС № 47410?
Ранее гарантия Банка по картам AmEx предоставлялась VTB Capital plc. В обеспечение гарантии в VTB Capital plc был размещен страховой депозит, который учитывался в балансе Банка на БС № 32308 «Прочие размещенные средства в банках-нерезидентах».
В настоящее время гарантия Банку в пользу American Express предоставлена Коммерцбанком. Условия таковы, что Банк выдает Коммерцбанку контргарантию, а Коммерцбанк открывает Standby (резервный аккредитив) в пользу American Express. В качестве покрытия по контргарантии Банк перечисляет в Коммерцбанк ХХХ ХХХ$.
На каком счете подлежит отражению указанное покрытие? Правомерно ли учитывать его на БС № 47410?
Ответ
Мнение консультантов.
Денежные средства, перечисленные в Commerzbank AG в сумме ХХХ ХХХ $, должны отражаться на балансовом счете 323 «Прочие размещенные средства в банках-нерезидентах».
Обоснование мнения консультантов.
Стандартным банковским инструментом, служащим для гарантирования исполнения обязательств одной из сторон торгового контракта перед другой при участии банка-посредника, является банковская гарантия.
Однако, бенефициар по гарантии по разным причинам (недоверие к самому банку принципала, наличие странового риска банка-принципала, практика работы только с первоклассными банками, к коим не относится банк принципала), может не всегда принимать гарантийное обязательство, эмитируемое банком принципала. В таких случаях принципал совместно с обслуживающим его банком ищет иное, альтернативное, решение данной задачи, которое заключается в использовании схемы с двумя гарантиями. При этом, гарантия выпускается приемлемым для бенефициара финансовым институтом, который, в свою очередь, в качестве страхования своего риска требует выпуска контргарантии со стороны банка, обслуживающего принципала.
Иными словами, в данной ситуации используется «непрямая» гарантия, которая в отличие от прямой гарантии задействует второй банк - приемлемый для бенефициара. Выпуск «непрямой» гарантии в международной практике является распространенным явлением. Большинство гарантий, используемых в международных операциях, сопровождаются обеспечением, и инструкции банку-эмитенту сопровождаются контргарантиями.
В соответствии с положениями Конвенции ЮНСИТРАЛ[1] контргарантия также рассматривается как обычная независимая гарантия. Это становится очевидным из статьи 6 (а) Унифицированных правил для гарантий по требованию[2] (далее по тексту – УПГТ), которая определяет понятие гарантии как включающей в себя, в том числе, и понятие контргарантии.
Такое понимание контргарантии будет означать платежное обязательство инструктирующего банка, которое выражается в контргарантии в пользу банка-эмитента, на определенных условиях, указанных в тексте контргарантии. В соответствии с вышеприведенным примером инструктирующий банк - он же банк-эмитент контргарантии - будет обязан возместить полную сумму обещанных средств банку-эмитенту гарантии.
При непрямой гарантии, в общем случае, возникают следующие задействованные стороны:
- бенефициар (сторона, в пользу который гарантия выпускается);
- банк-эмитент (эмитент гарантии в пользу бенефициара);
- принципал (по чьей просьбе и за чей счет осуществляется выпуск гарантии);
- инструктирующий банк (банк, обслуживающий принципала и предоставляющий инструкции банку бенефициара выпустить гарантийный инструмент, эмитент контргарантии)[3].
Инструктирующий банк выпускает контргарантию от своего собственного имени, но за счет принципала. Соответственно если инструктирующий банк несет обязательство осуществить платеж в пользу банка-эмитента в соответствии с условиями контргарантии, то он же имеет право обратиться за возмещением понесенных расходов к принципалу.
Запрос инструктирующего банка иностранному банку, то есть потенциальному банку-эмитенту гарантии, как правило, включает в себя два элемента: просьбу выпустить гарантию в соответствии с прилагаемым текстом и обязательство предоставить свое возмещение.
Такого плана обязательства обычно и известны как контргарантии и именуются, например, в США - резервными аккредитивами (Standby Letter of Credit), что может вносить недопонимание, так как гарантия, выпускаемая иностранным банком в пользу бенефициара, также называется резервным аккредитивом (как известно, с определенного времени в США отсутствует понятие гарантии как таковое, вместо него применяется банковский инструмент - резервный аккредитив). В Германии контргарантии обычно именуются непрямыми гарантиями, что также вызывает определенные неудобства для всеобщего понимания.
В соответствии с пунктом 1 статьи 867 ГК РФ «При расчетах по аккредитиву банк, действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива и в соответствии с его указанием (банк-эмитент), обязуется произвести платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель либо дать полномочие другому банку (исполняющему банку) произвести платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель.
К банку-эмитенту, производящему платежи получателю средств либо оплачивающему, акцептующему или учитывающему переводной вексель, применяются правила об исполняющем банке».
«В случае открытия покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент при его открытии обязан перечислить сумму аккредитива (покрытие) за счет плательщика либо предоставленного ему кредита в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия обязательства банка-эмитента» (пункт 2 статьи 867 ГК РФ).
Пунктом 3 статьи 867 ГК РФ предусмотрено, что «Порядок осуществления расчетов по аккредитиву регулируется законом, а также установленными в соответствии с ним банковскими правилами[4] и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота».
«Для исполнения аккредитива получатель средств представляет в исполняющий банк документы, подтверждающие выполнение всех условий аккредитива. При нарушении хотя бы одного из этих условий исполнение аккредитива не производится» (пункт 1 статьи 870 ГК РФ).
Исходя из указанного выше, по нашему мнению, хотя в рассматриваемом случае и употребляется термин «резервный аккредитив», однако по принятой в российской практике правилам проведения расчетов и терминологии открываемый Банку Standby Letter of Credit не относится к аккредитивам, а является – гарантией, в обеспечение которой Банк размещает в Commerzbank AG денежные средства в сумме ХХХ ХХХ$.
В связи с этим и на основании характеристики балансовых счетов 47409 «Обязательства по аккредитивам по иностранным операциям», 47410 «Требования по аккредитивам по иностранным операциям», приведенной в пункте 4.60 Части II Положения № 302-П[5], по мнению консультантов, указанная сумма не подлежит учету на балансовом счете 47410.
Консультанты считают, что денежные средства в сумме ХХХ ХХХ$ должны отражаться на балансовом счете 323 «Прочие размещенные средства в банках-нерезидентах», предназначенном согласно пункту 3.54 Части II Положения № 302-П для учета средств, предоставленных на договорных началах кредитов, размещенных депозитов и прочих средств.
Документы и литература.
- ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;
- Положение № 2-П – Положение Банка России от 03.10.2002г. № 2-П «О безналичных расчётах в Российской Федерации»;
- Положение № 302-П – Положение Банка России от 26.03.2007г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации».
[1] United Nations Convention on Independent Guarantees and Stand-by Letters of Credit // New York, 11 December 1995.
[2] Публикация МТП № 458.
[3] В рассматриваемом случае, поскольку гарантия выдается Банку (а не клиенту Банка) сторонами будут выступать в качестве:
бенефициара - American Express Services Europe Limited Intr.l Currency Cards;
банка-эмитента – Commerzbank AG, Germany;
принципала и, одновременно, инструктирующего банка – Банк.
[4] Глава 4 «Расчеты по аккредитивам» Положения № 2-П.
[5] «Назначение счетов: учитываются операции по аккредитивам по иностранным операциям, проводимые в соответствии с нормативными актами Банка России по вопросам организации и проведения расчетов».
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Назад в раздел