Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита об обложении НДФЛ дисконта по векселю, выпущенному Банком

Департамент банковского аудита об обложении НДФЛ дисконта по векселю, выпущенному Банком

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

03.06.2011

Вопрос

Физическое лицо предъявило нам наш вексель, получив его ранее. Банк удерживает НДФЛ с суммы дисконта, рассчитанного исходя из срока обращения векселя, независимо от представленных физлицом документов о цене приобретения им данного векселя.
Правомерна ли позиция Банка?

Ответ

Мнение консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации (в числе прочих), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, являются налоговыми агентами в целях Главы 23 НК РФ и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм и уплата налога согласно статье 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 227, 227.1 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога (пункт 2).

При формировании мнения положения статей 214.3 и 214.4 не принимались во внимание, так как они устанавливают особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО, объектом которых являются ценные бумаги, и особенности определения налоговой базы по операциям займа ценными бумагами, соответственно.

Статьи 227 и 227.1 НК РФ в рассматриваемой ситуации также не актуальны, так как определяют особенности исчисления сумм налога отдельными категориями физических лиц, в том числе, лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, и других лиц, занимающихся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой (статья 227), иностранными гражданами, осуществляющими трудовую деятельность по найму у физических лиц на основании трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) для личных, домашних и иных подобных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (статья 227.1).

В силу подпункта 2 пункта 1 и пункта 2 статьи 228 НК РФ физические лица, получившие доход от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, и имущественных прав (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению) самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 НК РФ. В случае предъявления векселя к погашению, по нашему мнению, отсутствует факт продажи (реализации), поэтому, нормы статьи 228 НК РФ также не рассматривались

Статья 214.1 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и с финансовыми инструментами срочных сделок.

В силу пункта 2 статьи 214.1[1] (в редакции Закона № 281-ФЗ) НК РФ «Порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам устанавливается законодательством Российской Федерации и применимым законодательством иностранных государств».

Законодательно, в частности, пунктом 1 статьи 142 ГК РФ определено, что «Ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении». Статьей 143 ГК РФ к ценным бумагам отнесен вексель.

Таким образом, с точки зрения гражданского законодательства Российской Федерации вексель является ценной бумагой и, следовательно, признается объектом гражданских прав (статья 128[2] ГК РФ).

Следовательно, казалось бы, можно предположить, что при предъявлении физическим лицом векселя Банка к погашению правомерным является применение норм статьи 214.1 НК РФ, согласно которой (в редакции Закона № 395-ФЗ) в целях настоящей статьи:

Однако, в абзаце первом пункта 18 статьи 214.1 НК РФ (в редакции Закона № 395-ФЗ) закреплено, что налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налоговым агентом по окончании налогового периода, если иное не установлено настоящим пунктом, а далее, в абзаце втором, приводится норма о том, кто может быть признан налоговым агентов именно для целей статьи 214.1 НК РФ:

«Налоговым агентом в целях настоящей статьи, а также статей 214.3 и 214.4 настоящего Кодекса признаются доверительный управляющий, брокер, иное лицо, осуществляющее в интересах налогоплательщика операции с ценными бумагами и (или) финансовыми инструментами срочных сделок на основании соответствующего договора с налогоплательщиком: договора доверительного управления, договора на брокерское обслуживание, договора поручения, договора комиссии или агентского договора. Налоговый агент определяет налоговую базу налогоплательщика по всем видам доходов от операций, осуществляемых налоговым агентом в интересах налогоплательщика в соответствии с договором, за вычетом соответствующих расходов. Налоговый агент не учитывает при определении налоговой базы налогоплательщика доходы, полученные от операций, совершенных не на основании указанных выше договоров».

Таким образом, право учитывать в соответствии с абзацем третьим пункта 18 статьи 214.1 НК РФ, на основании заявления налогоплательщика, фактически осуществленные и документально[3] подтвержденные расходы, которые связаны с приобретением соответствующих ценных бумаг и которые налогоплательщик произвел без участия налогового агента, предоставлено только тому налоговому агенту, который подпадает под положение абзаца второго пункта 18 статьи 214.1 НК РФ.

На основании изложенного выше консультанты считают, что Банк должен исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ) с суммы выплаченного процентного дохода или дисконта, рассчитанного исходя из заявленной в векселе доходности (процентов или дисконта) при предъявлении векселя к погашению в установленный срок, либо, при досрочном предъявлении – пересчитанной в зависимости от фактического срока обращения.

В дальнейшем, налогоплательщик вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о перерасчете НДФЛ в установленном НК РФ порядке.

Мнение УФНС по г. Москве о возможности уменьшения вексельной суммы на сумму, уплаченную при приобретении векселя, было приведено в Письме от 13.01.2011г. № 20-14/4/001096@, но, исходя из контекста Письма, в нем рассматривался вопрос погашения векселя, полученного в результате новации:

«При оплате банком предъявленного к платежу собственного дисконтного векселя доходом физического лица - первого векселедержателя является полученная им сумма дисконта.

Из этого следует, что при оплате банком предъявленного в срок к платежу собственного процентного векселя доходом физического лица, с которого банку как налоговому агенту необходимо удержать налог, является вексельный процент, а при оплате векселя, выданного с дисконтом, - дисконт.

В соответствии со статьей 414 Гражданского кодекса РФ новацией признается соглашение сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения, в результате заключения которого первоначальное обязательство прекращается.

Доход по векселю будет считаться полученным в том налоговом периоде, в котором произошла его оплата (погашение либо получение дохода от его продажи до наступления срока погашения).

С момента приобретения и до настоящего времени погашения векселя не произошло. Следовательно, налогооблагаемого дохода у налогоплательщика не возникло.

При оплате банком предъявленного в срок к платежу векселя доходом налогоплательщика будет считаться полученная вексельная сумма, уменьшенная на сумму, уплаченную при приобретении первого (по времени приобретения) векселя.

Излишне уплаченный налогоплательщиком НДФЛ может быть возвращен налоговым органом по заявлению налогоплательщика либо зачтен в счет будущих платежей».

Одновременно, в этом же Письме специалисты УФНС по г. Москве отметили, что:

«При оплате банком предъявленного в срок к платежу собственного векселя, предусматривающего начисление процентов на вексельную сумму, в основании выдачи которого лежат отношения займа, физическому лицу - первому векселедержателю выплачивается доход в размере вексельного процента. Выплаченная вексельная сумма в этом случае не признается доходом физического лица, поскольку, совершая платеж по векселю, банк осуществляет возврат суммы займа.

При оплате банком предъявленного к платежу собственного дисконтного векселя доходом физического лица - первого векселедержателя является полученная им сумма дисконта.

Из этого следует, что при оплате банком предъявленного в срок к платежу собственного процентного векселя доходом физического лица, с которого банку как налоговому агенту необходимо удержать налог, является вексельный процент, а при оплате векселя, выданного с дисконтом, - дисконт».

Кроме того, консультанты считают необходимым обратить внимание Банка на Письмо специалистов Минфина РФ от 24.12.2010г. [4] № 03-04-06/3-316, в котором они указали следующее:

«Согласно п. 1 ст. 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.

Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227, 227.1 и 228 Кодекса.

В соответствии со ст. 214.1 Кодекса налоговым агентом признается доверительный управляющий, брокер, лицо, осуществляющее операции по договору поручения, договору комиссии, агентскому договору в пользу налогоплательщика, иное лицо, признаваемое налоговым агентом в соответствии с Кодексом.

При этом статус налогоплательщика - физического лица (резидент Российской Федерации, нерезидент Российской Федерации, индивидуальный предприниматель) значения не имеет.

В случае, если в результате осуществления организацией погашения собственных простых дисконтных векселей, предъявляемых к платежу физическими лицами (как первыми, так и последующими векселедержателями), такая организация по отношению к физическому лицу не выступает в качестве вышеуказанных лиц, она не является налоговым агентом и обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в бюджет суммы налога с доходов, полученных физическими лицами от погашения указанной организацией собственного векселя, у такой организации не возникает.

В этом случае исчисление и уплата налога производятся налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации, подаваемой в налоговый орган по окончании налогового периода в соответствии со ст. 228 Кодекса».

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3. Закон № 395-ФЗ – Федеральный закон от 28.12.2010г. № 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

[1] Тем самым фактически введена норма, идентичная установленной пунктом 1 статьи 280 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами, и, по существу, определен вид имущества, доходы от операций с которым подлежат обложению НДФЛ по правилам данной статьи НК РФ.

[2] «К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага» (статья 128).

[3] «В качестве документального подтверждения соответствующих расходов физическим лицом должны быть предоставлены оригиналы или надлежащим образом заверенные копии документов, на основании которых данное физическое лицо - налогоплательщик произвел соответствующие расходы, брокерские отчеты, документы, подтверждающие факт перехода права собственности налогоплательщика на соответствующие ценные бумаги, факт и сумму оплаты соответствующих расходов. В случаях предоставления физическим лицом оригиналов документов налоговый агент обязан хранить копии таких документов» (абзац четвертый пункта 18 статьи 214.1 НК РФ).

[4] Закон № 395-ФЗ принят Государственной Думой 22.12.2010г., одобрен Советом Федерации 24.12.2010г. и подписан Президентом РФ 28.12.2010г. Согласно пункту 3 статьи 5 закона № 395-ФЗ действие положений пункта 18 статьи 214.1 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki