Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита о зачете излишне уплаченного в бюджет НДФЛ

Департамент банковского аудита о зачете излишне уплаченного в бюджет НДФЛ

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

09.06.2011

Вопрос

В случае досрочного расторжения договора срочного вклада, происходит перерасчет начисленных процентов по меньшей ставке (например, по ставке «до востребования»).
Если первоначальная % ставка превышала ставку рефинансирования ЦБ, увеличенную на пять процентных пунктов, а проценты по вкладу начислялись ежемесячно, необходимо произвести возврат начисленного и уплаченного ранее НДФЛ данному вкладчику.
По заявлению вкладчика, Банк возвращает ему удержанный ранее НДФЛ. Согласно действующему порядку, НДФЛ возвращается вкладчику немедленно, а задолженность бюджета по налогу отражает на счете 60302.
С 01 января 2011 в связи с изменениями, внесенными в ст.231 НК РФ, налоговый агент вправе зачесть НДФЛ к возврату из бюджета и НДФЛ, подлежащий уплате в бюджет.
По состоянию на 01 января 2011 года у Банка имеется непогашенная задолженность бюджета по НДФЛ за предыдущие налоговые периоды.
Вправе ли Банк после 01 января 2011 зачесть задолженность перед бюджетом по НДФЛ, удержанному в 2011 году, на сумму НДФЛ к возврату за 2009, 2010 годы?

Ответ

Мнение консультантов.

Из буквального понимания норм НК РФ консультантами сделаны выводы, о том, что:

- право произвести односторонний зачет переплат в виде возвращенного физическим лицам НДФЛ в счет предстоящих в 2011 году платежей по налогу распространяется только на суммы, возвращенные налоговым агентом в 2011 году;

- в отношении переплат по налогу, возникших в истекшие налоговые периоды право на зачет может быть реализовано посредством направления в налоговый орган по месту нахождения Банка заявления о зачете (пункты 4, 7 статьи 78 НК РФ).

Обоснование мнения консультантов.

Из текста вопроса неочевидно, за счет каких сумм образовалась числящаяся на балансе Банка по состоянию на 01.01.2011г. кредиторская задолженность бюджета, что предполагает два варианта толкования вопроса Банка:

1) задолженность бюджета образована за счет сумм возвращенного в истекшие налоговые периоды физическим лицам излишне удержанного налога, в отношении которых не осуществлены мероприятия по зачету или возврату в соответствии с положениями статьи 78 НК РФ.

Рассматривается правомерность зачета в счет предстоящих в 2011 году платежей по налогу НДФЛ, возвращенного физическим лицам в прошедшие налоговые периоды (2009 – 2010 годы);

2) переплата образовалась по обстоятельствам, не связанным с осуществлением Банком возвратов физическим лицам излишне удержанных сумм налога.

Рассматривается вопрос о праве Банка зачесть в счет предстоящих в 2011 году платежей по НДФЛ возвращаемого физическим лицам по итогам перерасчета налога, удержанного и уплаченного в бюджет в 2009-2010 годах.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов. Если иное не предусмотрено НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Об этом сказано в пункте 2 статьи 24 НК РФ.

Общие положения о зачете и возврате излишне уплаченных налогов, действие которых распространяется на налоговых агентов[1], установлены статье 78 НК РФ, согласно которой:

- сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей (пункт 1);

- зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа пункт 4);

- заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не НК РФ (пункт 7).

В отношении налога на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ), излишне удержанного с налогоплательщика и уплаченного (перечисленного) в бюджет налоговым агентом, применяются специальные положения пункта 1 статьи 231 НК РФ. При этом положения НК РФ никак не конкретизируют причины такой излишней уплаты (ошибки в расчетах самого налогоплательщика или налогового агента, позитивное изменение законодательства, имеющее обратную силу и т.п.).

Статья 231 НК РФ в редакции, действовавшей в налоговые периоды образования переплат НДФЛ (задолженности бюджета перед Банком), в буквальном прочтении не предоставляла налоговым агентам права уменьшить подлежащие перечислению в бюджет суммы НДФЛ удержанного у физических лиц на суммы излищне удержанного и возвращенного налогоплательщикам в одностороннем порядке, минуя процедуру подачи заявления о зачете налога в счет будущих платежей (статья 78 НК РФ).

В разъяснениях, предоставленных налогоплательщикам специалистами финансового ведомства по применению положений статей 78 и 231 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2011г. однозначно отмечалось, что налоговый агент обязан излишне удержанную сумму вернуть налогоплательщику на основании его заявления, после чего он вправе подать заявление о зачете возвращенных налогоплательщикам сумм в счет предстоящих платежей (Письма от 20.10.2008 г. № 03-04-06-01/308, 17.09.2008г. № 03-04-06-01/272, 05.05.2008г. № 03-04-06-01/115, , 29.05.2007г. № 03-04-06-01/163, 15.07.2008г. № 03-04-0501/256) и недопустимость такого зачета в одностороннем порядке (Письме от 22.02.2008г. № 03-04-06-01/41).

Так, с 01.01.2011г. согласно статье 231 НК РФ (в редакции Закона № 229-ФЗ) действует следующий порядок возврата излищне удержанного НДФЛ налогоплательщику:

- обязанность по возврату налога вменена налоговому агенту[2];

- налоговый агент обязан уведомлять налогоплательщиков о каждом факте переплаты налога, ставшем известным налоговому агенту в течение десяти дней со дня обнаружения такого факта;

- основанием для возврата налога является письменное заявление налогоплательщика, поданное налоговому агенту;

- возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.

- при недостаточности суммы НДФЛ, подлежащей перечислению налоговым агентом в бюджетную систему Российской Федерации для осуществления возврата излишне удержанного налога в установленный срок, налоговый агент в течение десяти дней со дня подачи ему заявления налогоплательщиком направляет в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат ему излишне удержанной суммы налога;

- вместе с заявлением на возврат излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога налоговый агент представляет в налоговый орган выписку из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджетную систему Российской Федерации;

- возврат налоговому агенту перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога осуществляется налоговым органом в порядке, установленном статьей 78 НК РФ;

- до осуществления возврата из бюджетной системы Российской Федерации налоговому агенту излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации им с налогоплательщика суммы налога налоговый агент вправе осуществить возврат суммы налога за счет собственных средств.

Сопоставление текстов статьи 231 НК РФ в редакциях, утратившей силу и действующей в настоящий момент, позволяет нам сделать вывод о том, что с 01.01.2011г.:

- вправе осуществить зачет возвращенного налога в счет будущих платежей в одностороннем порядке, то есть без соблюдения процедур, предусмотренных статьей 78 НК РФ;

- возврат налога из бюджетной системы в случае недостаточности суммы налога, подлежащей перечислению бюджетную систему Российской Федерации, для осуществления возврата излишне удержанного налога в установленный срок налоговый агент вправе осуществить возврат за счет собственных средств, с последующим направлением заявления о возврате налога в порядке установленном статьей 78 НК РФ.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 5 НК РФ, акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей. При этом, в силу пункта 4 статьи 5 НК РФ «Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это».

Согласно пункту 2 статьи 10 Закона № 229-ФЗ изменения, внесенные в статью 231 НК РФ, вступают в силу с 01.01.2011г. При этом, законодатель не установил распространение действия данных изменений на ранее возникшие правоотношения. Как следствие, на наш взгляд, установленный статьей 231 НК РФ алгоритм возврата налоговым агентом излишне удержанного налога, в том числе в части осуществления расчетов с бюджетом, правомерно применять к налоговым правоотношениям[3], возникшим с 01.01.2011г.

Из буквального понимания приведенных норм консультантами сделаны выводы, о том, что:

- право произвести односторонний зачет переплат в виде возвращенного физическим лицам НДФЛ в счет предстоящих платежей по налогу распространяется только на суммы, возвращенные налоговым агентом в 2011 году;

В соответствии с пунктом 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны:

- правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства (подпункт 1);

- вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику (подпункт 3);

- представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (подпункт 5).

В силу пункта 5 статьи 24 НК РФ за неисполнением или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации. Согласно статье 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Таким образом, на наш взгляд, осуществление в односторонне порядке зачета переплат по НДФЛ, возникших у Банка в 2009 - 2010 годах, в счет платежей по налогу, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации в 2011 году, может повлечь для Банка необходимость отстаивать свою позицию в суде. В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Документы и литература.

НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
Закон № 229-ФЗ - Федеральный закон от 27.07.2010г. № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования».

[1] Пункт 14 статьи 78 НК РФ.

[2] За исключением сумм, возникающих в результате пересчета НДФЛ по результатам налогового периода в связи с приобретением физическим лицом статуса налогового резидента (пункт 1.1 статьи 231 НК РФ).

[3] По сути статьи 2 НК РФ налоговыми правоотношениями являются властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел