Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита о выполнении функций налогового агента по сделкам РЕПО

Департамент банковского аудита о выполнении функций налогового агента по сделкам РЕПО

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

13.10.2010

Вопрос

1. Банк заключает договоры на брокерское обслуживание c юридическими лицами-нерезидентами. В рамках брокерского договора банк заключает сделки РЕПО и впоследствии выплачивает доход клиенту-нерезиденту от сделок РЕПО. В связи с этим у Банка возникают следующие вопросы:
- будет ли Банк, выплачивающий иностранной организации доход, признаваться налоговым агентом?
- должен ли Банк при выплате дохода организации-нерезиденту рассматривать данные операции как сделки РЕПО, а не как сделки купли-продажи ценных бумаг?
2. Банком заключена сделка обратного РЕПО с организацией-нерезидентом, где Банк -покупатель по 1-й части, организация-нерезидент – продавец по 1-й части.
Рассмотрим пример:
По 1-й части сделки РЕПО: Банк получает ценные бумаги и перечисляет денежные средства контрагенту-нерезиденту в размере 1 000 000 рублей.
По 2-й части сделки РЕПО: Банк возвращает ценные бумаги, а контрагент-нерезидент перечисляет Банку денежные средства в размере 900 000 рублей.
В данном примере у контрагента нерезидента возникает доход в размере 100 000 рублей.
В связи с этим у Банка возникают следующие вопросы:
- будет ли Банк в данном случае являться налоговым агентом, и если да, то какими статьями Налогового Кодекса должен руководствоваться при удержании налога?

Ответ

Мнение консультантов.

Банк в рассматриваемой ситуации не должен признаваться налоговым агентом, но только при условии, если операция РЕПО осуществляется согласно договору РЕПО, заключенному Банком в рамках брокерского договора от имени контрагента и за его счет, и сторона, производящая оплату приобретенных по первой части сделки РЕПО ценных бумаг:

обладает информацией о стороне, их получающей;
имеет возможность полностью выполнить функции налогового агента, том числе, в части исчисления, удержания и перечисления налога на доходы иностранной организации.

В противном случае, когда договор РЕПО заключается от имени Банка, с целью исключения вероятности предъявления претензий налоговыми органами о неудержании налога на доходы иностранных организаций, Банку следует признавать себя налоговым агентом со всеми вытекающими последствиями.

Сделки РЕПО, по мнению консультантов, нельзя отнести к сделкам купли-продажи имущества в форме ценных бумаг. Если Банк в рамках брокерского договора заключает именно сделки РЕПО и впоследствии выплачивает доход клиенту-нерезиденту от сделок РЕПО, Банк должен рассматривать данные операции как сделки РЕПО, а не как сделки купли-продажи ценных бумаг.

Источником выплаты дохода в данной ситуации является Банк, в связи с чем он признается налоговым агентом. При этом он должен руководствоваться нормами статей 24, 282, 309 и 310 НК РФ.

Обоснование мнения консультантов.

По вопросам 1 и 2.

Из информации, приведенной в тексте вопроса, и на основании положения абзаца второго пункта 9 статьи 306[1] НК РФ юридическое лицо-нерезидент, с которым Банк заключил брокерский договор и в рамках этого договора осуществляет сделки РЕПО, квалифицируется как иностранная организация, не осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства.

Следовательно, согласно пункту 3 статьи 247 НК РФ доходы, полученные от источников в Российской Федерации являются для нее прибылью, а иностранная организация рассматривается в качестве налогоплательщика.

Пунктом 4 статьи 286 НК РФ установлено, что «Если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговых агентов[2]), выплачивающих указанный доход налогоплательщику. Налоговый агент определяет сумму налога по каждой выплате (перечислению) денежных средств или иному получению дохода».

Таким образом, в рассматриваемой ситуации Банку следует руководствоваться нормами статьи 309 НК РФ, в которой закреплены особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, а также статьи 310, устанавливающей особенности исчисления и уплаты налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом.

В статье 309 НК РФ, в частности в подпунктах 1- 10 пункта 1, приведен перечень видов доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Указанный перечень носит открытый характер.

В пункте 1 статьи 310 НК РФ закреплено, что «Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода».

Поскольку в рассматриваемой ситуации осуществляются сделки РЕПО, необходимо учитывать специфику их проведения и, соответственно, и положения статьи 282 НК ПФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами, правила которой согласно пункту 1 указанной статьи применяются к операциям РЕПО налогоплательщика, совершенным за его счет комиссионерами, поверенными, агентами, доверительными управляющими (в том числе организатора торговли на рынке ценных бумаг и на торгах фондовой биржи) на основании соответствующих гражданско-правовых договоров.

Специфика операций РЕПО (от англ. repurchase agreement (REPO) - соглашение об обратной покупке) – заключается в том, что практически они являются взаимосвязанными сделками продажи ценных бумаг с обязательством их обратного выкупа в будущем, состоящими из двух частей: продажи и обратного выкупа ценных бумаг или покупки и обратной продажи ценных бумаг. При этом, вторая часть сделки РЕПО производится по заранее известной цене.

С экономической точки зрения сделка РЕПО, по сути, является операцией займа под обеспечение в виде передаваемых ценных бумаг. По первой части РЕПО одна сторона (заемщик) передает другой (заимодавцу) на время ценные бумаги и получает на тот же срок деньги, по второй части сделки сторона-заемщик отдает взятые деньги, а ей, в свою очередь, возвращают обратно ценные бумаги. Такие сделки относятся к сделкам прямого РЕПО (продажа ценных бумаг, когда налогоплательщик является продавцом по первой части РЕПО). Если налогоплательщик является покупателем ценных бумаг по первой части РЕПО, имеет место обратное РЕПО.

Понятия прямого и обратного РЕПО в законодательных актах не раскрывается.

Понятие сделки прямого РЕПО приведено в пункте 1 Положения № 329-П: «Для целей настоящего Положения под сделкой прямого РЕПО понимается совершаемая на фондовой бирже сделка по покупке Банком России (продаже кредитной организацией) ценных бумаг (далее - первая часть сделки прямого РЕПО) с обязательством Банка России по обратной продаже (обязательством кредитной организации по обратной покупке) ценных бумаг того же выпуска в том же количестве (далее - вторая часть сделки прямого РЕПО) по истечении определенного условиями такой сделки срока (далее - срок прямого РЕПО) и по определенной условиями такой сделки цене». Также пунктом 2 Положения № 357-П к сделкам прямого РЕПО отнесен договор РЕПО, заключаемый на рынке государственных ценных бумаг между Банком России (покупатель по договору РЕПО) и кредитной организацией (продавец по договору РЕПО).

Толкование понятия «обратное РЕПО» отсутствует и в нормативных актах Банка России, но термин «обратное репо» применен в пункте 4.10 «Сделки продажи (покупки) ценных бумаг с обязательством обратного выкупа (продажи), займы ценных бумаг» Письма № 24-Т: «Сделки покупки ценных бумаг с обязательством их обратной продажи ("обратные репо"), которые фактически обеспечивают Группе доходность кредитора, рассматриваются как операции по предоставлению денежных средств под обеспечение ценными бумагами».

Иными словами, сделка прямого РЕПО является сделкой продажи ценных бумаг с обязательством обратной покупки[3] и представляет собой для продавца ценных бумаг (по первой части сделки) займ денежными средствами, обеспечиваемый передаваемыми покупателю (по первой части сделки) ценными бумагами, а сделка обратного РЕПО – это сделка покупки ценных бумаг с обязательством обратной продажи[4], то есть сделка по предоставлению покупателю ценных бумаг (по первой части сделки) займа ценными бумагами.

Таким образом, отношения по сделке РЕПО[5] (в любом виде, прямое или обратное) представляют собой, по своей экономической сути, отношения займа, при котором одна из сторон передает другой стороне денежные средства, получая взамен ценные бумаги, или наоборот, когда одна сторона передает другой стороне ценные бумаги, получая денежные средства, на срок до момента исполнения второй части сделки РЕПО.

Толкования понятия операции РЕПО в ГК РФ не содержится, оно закреплено только в НК РФ, в статье 282, содержащей отсылочную норму к Закону № 39-ФЗ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 282 НК РФ «Операцией РЕПО признается договор[6], отвечающий требованиям, предъявляемым к договорам репо Федеральным законом "О рынке ценных бумаг"».

Толкование договора репо приведено в статье 51.3 Закона № 39-ФЗ. Согласно пункту 1 указанной статьи договором репо признается договор, состоящий из двух частей:

по первой части договора репо одна сторона (продавец по договору репо) обязуется в срок, установленный этим договором, передать в собственность другой стороне (покупателю по договору репо) ценные бумаги, а покупатель по договору репо обязуется принять их и уплатить за них определенную денежную сумму
по второй части договора репо покупатель (по первой части договора репо) обязуется в срок, установленный этим договором, передать ценные бумаги в собственность продавца (по первой части договора репо), а продавец (по первой части договора репо) обязуется принять ценные бумаги и уплатить за них определенную денежную сумму.

«К договору репо применяются соответственно общие положения Гражданского кодекса Российской Федерации о купле-продаже[7], если это не противоречит правилам настоящей статьи и существу договора репо. При этом продавец по договору репо и покупатель по договору репо признаются продавцами ценных бумаг, которые они должны передать во исполнение обязательств по первой и второй частям договора репо, и покупателями ценных бумаг, которые они должны принять и оплатить во исполнение обязательств по первой и второй частям договора репо» (пункт 21 статьи 51.3 Закона № 39-ФЗ).

В результате отношений по сделке РЕПО ее стороны формируют доходы (расходы) по сделке РЕПО в виде разницы между стоимостью продажи ценных бумаг и их обратного выкупа, которые признаются процентными доходами (расходами), полученными (уплаченными) за предоставленные (привлеченные) денежные средства для целей как бухгалтерского, так и налогового учета.

В силу изложенной выше специфики сделки РЕПО, по мнению консультантов, нельзя отнести к сделкам купли-продажи имущества в форме ценных бумаг, в том числе заключенным и с иностранной организацией, налогообложение[8] которых закреплено в пункте 2 статьи 309 НК РФ. В связи с этим, на наш взгляд, если Банк в рамках брокерского договора заключает именно сделки РЕПО и впоследствии выплачивает доход клиенту-нерезиденту от сделок РЕПО, Банк должен рассматривать данные операции как сделки РЕПО, а не как сделки купли-продажи ценных бумаг.

Мнение консультантов подтверждается выводами, приведенными в Решении Арбитражного суда г. Москвы от 22.03.2007г., 12.04.2007г. по делу № А40-80815/06-98-456, который указал, что «Согласно диспозиции ст. 282 Кодекса рассмотрение любой из частей сделки РЕПО в качестве самостоятельной сделки не допускается.

Таким образом, толкование сути реализации сделки РЕПО как двух самостоятельных сделок купли-продажи, и невозможность ее осуществления с государственными ценными бумагами, противоречит буквальному смыслу положений ст. ст. 274, 281, 282 Кодекса». ФАС Московского округа 15.10.2007г. постановил «решение Арбитражного суда г. Москвы от 12 апреля 2007 г., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2007 года N 09АП-8139/07-АК по делу N А40-80815/06-98-456 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения» (Постановление № КА-А40/10497-07 по делу № А40-80815/06-98-456).

При этом, следует учитывать и такой аспект, как оформление сделки РЕПО договором. В принципе, договор РЕПО может быть оформлен как в форме единого договора, так и двумя взаимно направленными договорами. При этом, из условий договора, которым оформлена вторая часть операции РЕПО, должно четко прослеживаться, что права и обязательства по нему возникают только в случае исполнения обязательств по договору, которым оформлена первая часть операции РЕПО и в этом случае для целей установления взаимосвязанности сделок по первому и второму договору, в последнем в обязательном порядке должна быть приведена ссылка на реквизиты первого договора.

Аналогичной, в отношении указанного аспекта, позиции придерживаются и специалисты финансового ведомства в Письме Минфина РФ от 18.12.2007г. № 03-03-05/272, в котором приводятся ответы на вопросы по налогообложению операций РЕПО.

Законодатель установил, что налогообложение сделок РЕПО, в том числе определение налоговой базы, осуществляется в особом порядке, который изложен в статье 282 НК РФ.

Так, в целях налогообложения прибыли от операций РЕПО принимаются не все сделки с ценными бумагами с обязательством их обратного выкупа, а только те, которые проводятся с эмиссионными ценными бумагами и заключены на срок не свыше одного года. Это закреплено в пункте 1 статьи 282 НК РФ. Срок сделки РЕПО рассчитывается от даты передачи ценной бумаги по первой части РЕПО до даты ее передачи по второй части (пункт 8 статьи 282 НК РФ).

В целях Главы 25 НК РФ по первой части РЕПО доходы в виде процентов квалифицируются:

для продавца как доходы в виде процентов по займу, предоставленному ценными бумагами, которые включаются в состав доходов в соответствии со статьями 250 и 271 настоящего Кодекса (для банков - в соответствии со статьей 290 настоящего Кодекса), - если разница разница между ценой приобретения по второй части РЕПО и ценой реализации по первой части РЕПО отрицательная» (подпункт 2 пункта 3).
для покупателя как доходы в виде процентов по размещенным средствам, которые включаются в состав доходов в соответствии со статьями 250 и 271 настоящего Кодекса (для банков - в соответствии со статьей 290 настоящего Кодекса), если разница между ценой реализации по второй части РЕПО и ценой приобретения по первой части РЕПО положительная (подпункт 1 пункта 4).

При этом, во втором предложении подпункта 1 пункта 4 статьи 282 НК РФ указано, что «Такие доходы, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью на территории Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 309 настоящего Кодекса на дату исполнения второй части РЕПО»

Иными словами, если контрагентом по сделке РЕПО является организация - нерезидент Российской Федерации, которая не имеет постоянного представительства в Российской Федерации, то при соблюдении требований статьи 282 НК РФ доходом такой организации является процентный доход, определенный исходя из положений подпункта 2 пункта 3 и подпункта 1 пункта 4 статьи 282 НК РФ, который подлежит обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ, с учетом положений международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

Кроме того, в силу абзаца пятого пункта 2 статьи 282 НК РФ «В случае, если операция РЕПО совершена между иностранной организацией (продавец по первой части РЕПО) и российской организацией (покупатель по первой части РЕПО) и в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО по акциям (депозитарным распискам, дающим право на получение дивидендов), являющимся объектом операции РЕПО, выплачены дивиденды, российская организация признается налоговым агентом в отношении доходов в виде дивидендов, по которым у источника выплаты дивидендов налоговым агентом не был удержан налог или налог был удержан в сумме меньшей, чем сумма налога, исчисленная с доходов в виде дивидендов для указанной иностранной организации.

В рассматриваемой ситуации, то есть когда операции РЕПО осуществляются в рамках брокерского договора, одним из актуальных становится вопрос – кто является источником дохода, кто осуществляет выплаты (расчеты) по операциям РЕПО, осуществляемым в рамках брокерских договоров и, соответственно, кто является источником выплаты доходов, кто признается налоговым агентом?

Различие понятий «источник дохода» и «источник выплаты дохода» приведено в пункте 2 Раздела II «Доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с деятельностью в Российской Федерации» Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений Главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (далее по тексту – Методические рекомендации).

Исходя из пункта 2 Методических рекомендаций, источником дохода в Российской Федерации может являться сама деятельность иностранной организации в Российской Федерации по выполнению работ, оказанию услуг через ее отделение или иных юридических или физических лиц. Если же работы или услуги производятся в иностранном государстве, то источник дохода является «иностранным». Получение дохода иностранными организациями из источников в Российской Федерации может быть и не связано с осуществлением непосредственной деятельности в РФ. К таким доходам относятся, например, проценты, дивиденды, доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности (роялти) и т.п.

Термин «источник выплаты дохода» означает лицо, которое непосредственно производит выплаты другому лицу за поставленные им товары, выполненные работы или оказанные услуги, предоставленные ей имущественные права. При этом местонахождение источника дохода и источника выплаты дохода может не совпадать. Так, например, если иностранная организация поставляет в Российскую Федерацию по внешнеторговому контракту на условиях FOB произведенные ею товары, то источник дохода этой иностранной организации будет находиться в государстве, в котором эти товары произведены, а источник выплаты - в Российской Федерации.

Согласно пункту 31 статьи 3 Закона № 39-ФЗ «Брокерской деятельностью признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами и (или) по заключению договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, по поручению клиента от имени и за счет клиента (в том числе эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) или от своего имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом».

Следовательно, операции, выполняемые по поручению (распоряжению, приказу) клиента в рамках брокерского договора, по своей сути носят характер посреднических операций[9] и Банк в рассматриваемой ситуации выполняет лишь роль посредника между клиентом, дающим поручение Банку в рамках брокерского договора, и организацией, с которой Банк заключает договор РЕПО.

Иными словами, формально Банк является не источником доходов, а организацией, получающей и перечисляющей денежные средства, причитающиеся по сделке РЕПО, своему клиенту, заключившему с Банком брокерский договор. Источником выплат, в смысле дохода, по нашему мнению, выступает организация, являющаяся покупателем ценных бумаг по первой части сделки РЕПО. Именно она перечисляет денежные средства по договору РЕПО, заключенному в рамках брокерского договора, Банку, который, в свою очередь, зачисляет средства на брокерский счет клиента.

В связи с этим, консультанты считают, что Банк в рассматриваемой ситуации не должен признаваться налоговым агентом, но только при условии, если операция РЕПО осуществляется согласно договору РЕПО, заключенному Банком в рамках брокерского договора от имени контрагента и за его счет, и сторона, производящая оплату приобретенных по первой части сделки РЕПО ценных бумаг:

обладает информацией о стороне, их получающей;
имеет возможность полностью выполнить функции налогового агента, том числе, в части исчисления, удержания и перечисления налога на доходы иностранной организации.

В противном случае, когда договор РЕПО заключается от имени Банка, на наш взгляд, Банку, с целью исключения вероятности предъявления претензий налоговыми органами о неудержании налога на доходы иностранных организаций, следует признавать себя налоговым агентом со всеми вытекающими последствиями.

Подтверждением мнения консультантов являются выводы Арбитражного суда г. Москвы, приведенные в его Решении от 17.12.2007г. № А40-47442/07-139-310:

«Таким образом, в силу статьи 309 НК РФ и Методических рекомендаций следует, что российская организация обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог с выплаченных иностранной организации доходов только при соблюдении двух условий:

- данные доходы получены иностранной организаций в результате осуществления деятельности на территории РФ по выполнению работ, оказанию услуг, т.е. "источник дохода" является "российским";

- доходы иностранной организации выплачиваются "источником выплаты дохода", а не другим субъектом гражданских правоотношений.

В случае если российской организацией выплачиваются иностранной организации доходы, не связанные с ее деятельностью на территории РФ, или доходы выплачиваются лицом, не являющимся "источником выплаты дохода", то удержание и перечисление в бюджет налога с дохода иностранных организаций российской организацией производиться не должно».

Специалисты Минфина РФ не ставят в зависимость от особенностей содержания и условий договора обязательность признания стороны, выплачивающей доходы, полученные, в свою очередь, от контрагента по договору РЕПО, налоговым агентом. Так, в Письме от 18.08.2008г. № 03-03-06/2/106 на вопрос[10] налогоплательщика специалисты Минфина ответили, что «Исходя из положений ст. ст. 309 и 310 Кодекса, у российского банка, выступающего брокером на рынке ценных бумаг и выплачивающего доходы от реализации акций иностранной организации, при перечислении денежных средств на специальный брокерский счет (счета) данной иностранной организации возникает обязанность по исчислению и удержанию налога с указанных доходов».

Следовательно, полностью исключить возможность того, что налоговые органы займут позицию, отличную от точки зрения консультантов, невозможно.

В части второй текста вопроса указано, что «Банком заключена сделка обратного РЕПО с организацией-нерезидентом, где Банк - покупатель по 1-й части, организация-нерезидент – продавец по 1-й части». При этом, по 1-й части сделки РЕПО Банк получает ценные бумаги и перечисляет денежные средства контрагенту-нерезиденту в размере 1 000 000 рублей. По 2-й части сделки РЕПО Банк возвращает ценные бумаги, а контрагент-нерезидент перечисляет Банку денежные средства в размере 900 000 рублей. В результате сделки у контрагента- нерезидента возникает доход в размере 100 000 рублей.

Из буквального прочтения текста вопроса правомерно предположить, что в этой ситуации одной из сторон сделки является именно Банк. Следовательно, источником выплаты дохода в сумме 100 000 рублей является Банк, в связи с чем он по основаниям, изложенным выше в тексте ответа (статьи 282, 309, 310 и 24 НК РФ) признается налоговым агентом со всеми вытекающими последствиями.

Считаем необходимым обратить внимание на разъяснение пункта 5 статьи 282 НК РФ, которое изложено в указанном выше Письме Минфина РФ от 18.12.2007г.:

«Датой признания доходов (расходов) по операции РЕПО является дата исполнения (прекращения) обязательств участников сделки с учетом особенностей, установленных пп. 3 и 4 ст. 282 НК РФ, в которых, в свою очередь, содержатся ссылки на ст. ст. 271, 272 (определение доходов и расходов в целях налогообложения методом начисления) и 273 НК РФ (определение доходов и расходов в целях налогообложения кассовым методом).

Таким образом, по операциям РЕПО проценты, определенные в соответствии с пп. 3 и 4 ст. 282 НК РФ, наращиваются по методу начислений на конец отчетного (налогового) периода для организаций, применяющих метод начисления для целей налогообложения прибыли.

Начисление процентов в целях налогообложения осуществляется исходя из базы для начисления процентов (цена первой части операции РЕПО с учетом НКД, если есть), ставки РЕПО и срока РЕПО. При этом при условии неизменности процентной ставки РЕПО база для начисления процентов может быть изменена на суммы денежных расчетов или выплат эмитентом доходов по ценным бумагам в соответствии с п. п. 7 и 8 ст. 282 НК РФ».

Редакция абзаца первого пункта 5 статьи 282 НК РФ в период с момента издания Письма Минфина РФ от 18.12.2007г. не менялась. Законом № 281-ФЗ пункт 5 статьи 282 НК РФ был дополнен абзацем вторым следующего содержания: «Расходы, связанные с заключением и исполнением операций РЕПО, относятся к внереализационным расходам и учитываются в соответствии со статьями 265, 272 и 273 настоящего Кодекса».

Документы и литература.

1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.II) от 05.08.2000г.;

2. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

3. Закон № 39-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 22.04.1996г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»;

4. Распоряжение Правительства РФ № 793-р – Распоряжение Правительства Российской Федерации от 01.06.2006г. № 793-р «Стратегия развития финансового рынка на 2006 - 2008 годы»;

5. Методические рекомендации - Методические рекомендации налоговым органам по применению отдельных положений Главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденные Приказом Минфина Российской Федерации от 28.03.2003г. № БГ-3-23/150;

6. Положение № 329-П - Положение Банка России от 28.11.2008г. «Об условиях совершения Банком России сделок прямого РЕПО с российскими кредитными организациями на фондовой бирже»;

7. Положение № 357-П - Положение Банка России от 04.03.2010г. № 357-П «Об условиях совершения Банком России сделок прямого репо с российскими кредитными организациями на рынке государственных ценных бумаг»;

8. Письмо № 24-Т – Письмо Банка России от 17.02.2010г. № 24-Т «О Методических рекомендациях «О порядке составления и предоставления кредитными организациями финансовой отчетности».

[1] «Иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности».

[2] Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ «Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации».

В силу пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны, кроме правильного и своевременного исчисления, удержания из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечисления налогов в бюджетную систему Российской Федерации и направления письменного сообщения в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах (подпункты 1 и 2):

«вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику» (подпункт 3);

«представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов» (подпункт 4);

«в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов» (подпункт 5).

Кроме того, пунктом 3.1 статьи 24 НК РФ предусмотрено, что «Налоговые агенты несут также другие обязанности, предусмотренные настоящим Кодексом».

[3] Такое понятие приведено в Постановлении ФАС Московского округа от 05.08.2009г. № КГ-А41/6721-09 по делу № А41-1598/09, Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2009г. по делу № А41-1598/09.

[4] Такое понятие приведено в Постановлении ФАС Московского округа от 05.08.2009г. № КГ-А41/6721-09 по делу № А41-1598/09, Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2009г. по делу № А41-1598/09.

[5] В Распоряжении Правительства РФ от 01.06.2006г. № 793-р сделки РЕПО названы одной из форм предоставления кредитования деньгами и ценными бумагами для завершения расчетов.

[6] «Операции (от лат. operatio - действие) - 1) универсальный термин, означающий вид деятельности, сделку, совокупность действий, направленных на решение экономической задачи. В отличие от программ и проектов операция означает менее масштабную, относительно непродолжительную совокупность действий. Принято выделять коммерческие, биржевые, валютные, комиссионные и другие виды операций;». Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б., «Современный экономический словарь», (ИНФРА-М, 2006).

«Сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей» (статья 153 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 420 ГК РФ «Договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

[7] В силу пункта 1 статьи 454 ГК РФ по обычному договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Следовательно, при заключении обычного договора купли-продажи (в том числе и ценных бумаг) в отличие от договора РЕПО не возникает обязательство обратной покупки (продажи).

[8] В соответствии с пунктом 2 статьи 309 НК РФ «Доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества[8], кроме указанного в подпунктах 5[8] и 6[8] пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 настоящего Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат».

«Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (пункт 2 статьи 38 НК РФ)».

«К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага» (статья 128 ГК РФ).

Это подтверждается мнением специалистов УФНС по г. Москве, приведенным в Письмах от 23.10.2008г. № 18-11/099657, от 21.03.2007г. № 20-08/025550@.

[9] «Операции брокерские - посреднические операции по купле-продаже товаров, ценных бумаг, совершаемые через брокерские конторы, фирмы», Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. «Современный экономический словарь», (ИНФРА-М, 2006).

[10] Выдержка из вопроса: «Банк занимается брокерской деятельностью и осуществляет операции по купле-продаже ценных бумаг. Клиентами банка являются российские организации и иностранные организации, не имеющие в РФ постоянного представительства. На какую дату у банка возникает обязанность налогового агента по удержанию налога на прибыль с доходов иностранных организаций: на дату поступления денежных средств на специальный брокерский счет или на дату перечисления денежных средств на счет иностранной организации?»

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел