Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита о ставке рефинансирования, применяемой при определении предельной величины процентов

Департамент банковского аудита о ставке рефинансирования, применяемой при определении предельной величины процентов

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

27.07.2010

Вопрос

09.10.2008г. Банком был заключен договор об открытии невозобновляемой кредитной линии с первоначальным сроком действия до 07.10.2011 и процентной ставкой 12% годовых.
В мае 2010 года было заключено дополнительное соглашение, изменяющее срок действия договора о предоставлении кредитной линии до 03.06.2013г. и устанавливающее новую процентную ставку – с 01.06.2010г. по 03.06.2013г. – 9,5%.
В кредитном договоре отсутствовало условие об изменении процентной ставки. Дополнительное соглашение также не содержит условия об изменении процентной ставки в дальнейшем.
Кредитные средства в пределах лимита, предусмотренного договором, были получены Банком в течение 2008-2009 годов.
Какую ставку рефинансирования следует применять при определении предельной величины процентов по данному кредитному договору в целях исчисления налога на прибыль.

Ответ

Мнение консультантов.

При определении предельной величины процентов по указанному в тексте вопроса кредитному договору:

- в период с даты заключения договора до даты заключения дополнительного соглашения (май 2010г.), при отсутствии условия об изменении процентной ставки в договоре следует применять ставку рефинансирования Банка России, действующую на дату привлечения денежных средств;

- с даты заключения дополнительного соглашения, изменяющего процентную ставку по кредитному договору, следует применять ставку рефинансирования Банка России, действующую на дату признания расходов в виде процентов.

Обоснование мнения консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ при налогообложении прибыли расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В целях настоящего пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:

-в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, применяется ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

-в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

На момент заключения в данном кредитном договоре не было закреплено условие об изменении процентной ставки. В таком случае при определении предельной величины процентов следует применять ставку Банка России, действующую на дату привлечения денежных средств.

Однако, при заключении дополнительного соглашения в мае 2010 года процентная ставка была изменена. Согласно пункту 1 статьи 450 ГК РФ изменение договора, по общему правилу, совершается по соглашению сторон. Соглашение об изменении совершается в той же форме, что и договор, т.е. в настоящем случае в простой письменной форме (пункт 1 статьи 452 ГК РФ, статья 820 ГК РФ). Дополнительное соглашение к договору является частью основного договора, причем неотъемлемой. Обязательства по договору считаются измененными с момента заключения соглашения об изменении, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора (пункт 3 статьи 453 ГК РФ). В рассматриваемой ситуации обязательства сторон изменены с 01.06.2010г.

При этом, в результате заключения между Банком и кредитором дополнительного соглашения в мае 2010 года были произведены изменения условий обязательств по договору об открытии невозобновляемой кредитной линии с 01.06.2010г. В результате заключения дополнительного соглашения произошло изменение процентной ставки.

Иными словами, с момента заключения дополнительного соглашения рассматриваемый кредитный договор надлежит квалифицировать как «содержащий условие об изменении процентной ставки».

Для возможности применения ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на дату привлечения денежных средств, процентная ставка за пользование кредитом не должна изменяться в течение всего срока действия договора. Следовательно, при наличии изменений условий договора, с момента подписания дополнительного соглашения сторонами об изменении ставки по кредиту в расчет принимается ставка рефинансирования Банка России на дату признания расходов в виде процентов.

Исходя из изложенного, по нашему мнению, при определении предельной величины процентов по указанному в тексте вопроса кредитному договору:

- в период с даты заключения договора до даты заключения дополнительного соглашения (май 2010г.), при отсутствии условия об изменении процентной ставки в договоре следует применять ставку рефинансирования Банка России действующую на дату привлечения денежных средств;

- с даты заключения дополнительного соглашения, изменяющего процентную ставку кредитного договора, следует применять ставку рефинансирования Банка России действующую на дату признания расходов в виде процентов.

Изложенная нами позиция подтверждается разъяснениями специалистов финансового ведомства на вопросы налогоплательщиков. В частности, в Письме от 08.07.2009г. № 03-03-06/1/450 указано, следующее:

«Из письма следует, что договор займа в рублях был оформлен в 2008г., а дополнительное соглашение к договору займа подписано в 2009г. В таких случаях с момента изменения сторонами ставки по кредиту в расчет нужно принимать ставку рефинансирования ЦБ РФ на дату признания расходов в виде процентов.

Таким образом, начиная с апреля 2009г. при расчете предельной величины процентов необходимо использовать ставку рефинансирования ЦБ РФ, действующую на дату признания расходов в виде процентов».[1]

В Письме от 05.02.2008г. № 03-03-06/1/80 также указано, что:

«Таким образом, для возможности применения ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей на дату привлечения денежных средств, процентная ставка за пользование кредитом не должна изменяться в течение всего срока действия договора.

Учитывая изложенное, с 1 января 2006г. предельная величина процентов по кредитному договору, который содержит условие об изменении процентной ставки, независимо от даты заключения данного кредитного договора принимается в целях налогообложения прибыли исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на дату признания расходов в виде процентов».[2]

Необходимо отметить, что арбитры признают правомерным исчислять предельную величину признаваемых в расходах процентов, исходя из ставки рефинансирования Банка России, установленную на дату привлечения денежных средств, по кредитным договорам, предоставляющим кредитору право изменения процентной ставки в одностороннем порядке, в случае, когда кредитор данным правом не воспользовался и ставка была неизменна в течении всего срока действия кредитного договора (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2009г. по делу № А56-16820/2009, Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 04.05.2009г. по делу № А41-21683/08).

По договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях Главы 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода. В случае если в отчетном периоде изменилась ставка рефинансирования Банка России, при определении предельной величины процентов, признаваемых расходом, данную ставку рефинансирования, необходимо применять ко всему такому периоду (8 статья 272 НК РФ).

При расчете предельной величины процентов согласно условиям рассматриваемого кредитного договора необходимо использовать ставку рефинансирования Банка России:

Период	Коэффициент увеличения ставки рефинансирования	Ставка по долговым обязательствам в иностранной валюте равна	Отсутствие/наличие условия об изменении	Ставка рефинансирования Банка России на дату
с 09.10.2008г. по 31.07.2009г.	1,5	22%	Нет условий изменения	Привлечения денежных средств
с 01.08.2009г. по 31.12.2009г.	2	22%	Нет условия изменения	Привлечения денежных средств
с 01.01.2010г. до даты подписания дополнительного соглашения 2010г.	2	15%	Нет условия изменения	Привлечения денежных средств
С даты подписания дополнительного соглашения в 2010г. по настоящее время.	2	15%	Содержится условие изменения	Признания расходов в виде процентов

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.II) от 26.01.1996г.;

2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.II) от 05.08.2000г.

[1]Разъяснение дано по вопросу: «Начиная с апреля 2008г. по договору займа, заключенному в марте 2008г., организация выплачивала проценты за пользование заемными средствами. В апреле 2008г. подписано дополнительное соглашение к договору займа, в котором изменен процент займа. Следует ли с апреля 2009г. при расчете предельной величины процента, признаваемого расходом при исчислении налога на прибыль, использовать ставку рефинансирования ЦБ РФ, действующую на дату начисления процента, если первоначально в договоре займа не содержалось условий об изменении процентной ставки в течение срока его действия?».

[2] Разъяснение дано по вопросу: «Какую ставку рефинансирования ЦБ РФ следует применять организации в целях исчисления налога на прибыль при определении предельной величины процентов по кредитному договору, заключенному в 2005г., по которому в 2006г. было оформлено дополнительное соглашение, изменяющее процентную ставку и содержащее условие о невозможности дальнейшего ее изменения?».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел