Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита о налоговом учете затрат, связанных с командированием сотрудника

Департамент банковского аудита о налоговом учете затрат, связанных с командированием сотрудника

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

21.09.2012

Вопрос

Банк направляет своего сотрудника в командировку для участия в Х Международном банковском форуме «Банки России – ХХI век», который проводится в другом городе. Тематика форума соответствует направлению деятельности Банка, что подтверждается программой проведения форума, который, по мнению Банка, представляет собой одну из форм совещания, целью проведения которого является обсуждение экономических, производственных и других проблем.
С организатором форума заключается договор, со следующими формулировками:
«1. Предмет договора.
1.1.Банк обязуется частично профинансировать организацию и проведение Х Международного банковского форума «Банки России – ХХI век».
1.2. Получатель обязуется использовать полученный взнос в соответствии с целевым назначением – на организацию и проведение Форума».
«2. Сумма целевого взноса и порядок расчетов.
2.1. Сумма целевого взноса по настоящему Договору НДС не облагается.
2.2. Денежные средства, перечисляемые Банком Получателю, с расчетами по оплате товаров, (работ, услуг) не связаны, они носят целевой характер».
1.
Вправе ли Банк применить нормы пп. 49 п. 1 ст.264 НК РФ при отнесении на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, затраты по участию сотрудника Банка в банковском форуме, исходя из приведенных выше формулировок, заключенного договора?
2.
Вправе ли Банк при отнесении на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, учесть в составе расходов сервисный сбор авиакомпании, оплаченный при приобретении авиабилетов, и затраты на возмещение сотруднику расходов по оплате позднего выезда из номера гостиницы?

Ответ

Мнение консультантов.

Банк вправе при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль включить сумму указанного в текст вопроса целевого взноса в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

В отсутствие в коллективном договоре или локальном нормативном акте Банка ограничений в части возмещения расходов по оплате услуг гостиниц, связанных с поздним выездом из номера гостиницы, Банк на основании представленных работником подтверждающих документов обязан возместить последнему такие затраты.

Возмещенную работнику сумму оплаты услуг гостиницы, связанные с поздним выездом из номера, а также сумму комиссионного сервисного сбора, уплаченного авиакомпании за бронирование авиабилетов, Банк вправе учесть пори налогообложении прибыли в составе расходов на командировки.

Обоснование мнения консультантов.

Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, исчисляемая как доходы, полученные налогоплательщиком, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с Главой 25 НК РФ (пункт 1 статьи 247 НК РФ). Одновременно, в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами в рассматриваемых целях признаются понесенные налогоплательщиком затраты, если они одновременно удовлетворяют следующим условиям:

1) осуществлены в деятельности, направленной на получение дохода;

2) являются обоснованными, то есть экономически оправданными затратами, оценка которых выражена в денежной форме;

3) понесение затрат подтверждено документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором);

4) не поименованы в статьей 270 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями Главы 25 НК РФ (пункт 3 статьи 252 НК РФ). Особенности определения расходов для банков установлены статьями 291, 292 НК РФ (пункт 3 статьи 253 НК РФ).

По вопросу 1.

Буквально затраты по финансированию организации и проведения отраслевых форумов, конференций (совещаний), осуществляемые посредством уплаты организаторам мероприятий целевых взносов, не поименованы в носящих открытый характер перечнях расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253, 264 НК РФ), внереализационных (статья 265 НК РФ) и «особых» расходов банков (статья 291 НК РФ).

Рассматриваемый целевой взнос не является безвозмездным целевым отчислением на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, запрет за включение в расчет налоговой базы которого установлен пунктом 34 статьи 270 НК РФ, и расходы, аналогичные по сути целевому взносу на организацию и проведение международного банковского форума, в статьей 270 НК РФ не поименованы. Однако, согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ не учитываются при расчете налоговой базы затраты, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Выполнение условия о наличии документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации или в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, прямо или косвенно подтверждающих факт осуществления расходов, на наш взгляд, является очевидным, и в связи с этим нами не рассматривается.

Таким образом, определяющим в рассматриваемом случае является выполнение критерия экономической оправданности рассматриваемых затрат и понесения их в деятельности, направленной на получение доходов.

Вопрос обоснованности и экономической оправданности расходов стал предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ. В своих Определениях № 320-О-П и № 366-О-П суд разъяснил основные моменты, связанные с толкованием этих понятий и применением норм статьи 252 НК РФ:

Расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абзацы 3, 4 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзацы 3, 4 пункта 3 Определения № 366-О-П);

Экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (абзац 5 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 5 пункта 3 Определения № 366-О-П);

Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абзацы 5, 6 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзацы 5, 6 пункта 3 Определения № 366-О-П);

Все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (абзацы 7, 9 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзацы 7, 9 пункта 3 Определения № 366-О-П).

На официальном сайте информационного агентства Bankir.ru размещен следующий анонс Международного банковского форума «Банки России – XXI век»[1]:

«5-8 сентября 2012 года в Сочи состоится X юбилейный Международный банковский форум «Банки России – XXI век».

Участники Форума обсудят ключевые проблемы развития банковского сектора России, роль и участие в этом процессе государства, в том числе: оптимизацию правовой среды и новации в регулировании банковской деятельности, последствия вступления России в ВТО для финансового сектора страны, модели и механизмы повышения надежности и качества банковского бизнеса, роль институтов развития в решении стоящих перед банками задач, а также другие актуальные вопросы.

В рамках Форума состоятся: XIV банковская конференция «Банковский сектор и государство: Россия и международная практика», а также круглые столы по обсуждению актуальных проблем банковского бизнеса.

Традиционно на сессиях и круглых столах Форума выступят руководители Банка России, федеральных министерств и ведомств, Агентства по страхованию вкладов, топ-менеджеры российских и зарубежных банков, представители международных финансовых организаций.

Вниманию участников Форума будут представлены аналитические материалы по основной тематике Форума. Предусмотрены традиционные вечерние мероприятия, а также культурная и спортивная программы.

Сочинские банковские саммиты пользуются заслуженным вниманием банковского сообщества, органов власти и средств массовой информации. Формат их проведения предоставляет уникальную возможность обсуждения вопросов банковской деятельности и неформального общения на одном из самых живописных курортов России. Благодаря этому в Форуме ежегодно участвует все большее число участников и гостей из России и зарубежья. Немало предложений и инициатив высказанных в ходе дискуссий на Форумах были учтены в процессе совершенствования законодательных и нормативных актов».

Таким образом, из содержания одного только анонса Международного банковского Форума, на наш взгляд, очевидно, что участие представителя(ей) кредитной организации в данном мероприятии целесообразно, как с целью понимания существующих в банковском секторе тенденций, так и с целью поиска новых деловых партнеров, а также поддержания и развития существующих отношений. По нашему мнению, весьма трудно оспорить, что участие в работе Форума представителя(ей) кредитной организации имеет непосредственную связь с ее деятельностью, как субъекта предпринимательской деятельности.

Учитывая изложенное, в том числе вышеприведенную позицию Конституционного Суда РФ, мы считаем, что в отношении рассматриваемых затрат выполнены установленные пунктом 1 статьи 252 НК РФ условия признания их расходами, принимаемыми в расчет при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Наш вывод подтверждается сложившейся арбитражной практикой (например, Постановления ФАС Московского округа от 23.01.2008г. № КА-А40/14448-07, от 17.04.2007г., 24.04.2007г. № КА-А40/2779-07, от 02.08.2006г., 07.08.2006г. № КА-А40/7139-06, ФАС Западно-Сибирского округа от 30.01.2007г. № Ф04-8663/2006(30062-А45-33), ФАС Северо-Западного округа от 31.11.2006г. № А42-9860/2005, ФАС Уральского округа от 22.03.2005г. № Ф09-867/2005-АК).

Принимая во внимание непосредственную связь рассматриваемых расходов с основным видом деятельности Банка, факт отсутствия в статьях 264, 291 НК РФ расходов, аналогичных целевым взносам на организацию и проведение Форума, а также открытый характер закрепленных в НК РФ перечней расходов, мы считаем, что Банк вправе включить сумму целевого взноса в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

По вопросу 2.

Как консультанты понимают ситуацию, представительство Банка на Форуме являлось для работника-представителя служебной командировкой[2]. В силу положений статьи 167 ТК РФ работнику, направленному в служебную командировку гарантируется сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой работника. Согласно статьей 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, должны быть определены коллективным договором или локальным нормативным актом, а установленный законодателем перечень подлежащих возмещению расходов, понесенных работником в связи со служебной командировкой, носит открытый характер и включает в частности:

расходы по проезду;

расходы по найму жилого помещения;

дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Одновременно, согласно Положению об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденному Правительством РФ в соответствии со статьей 166 ТК РФ (далее по тексту - Положение):

«Работникам возмещаются расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне постоянного места жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения руководителя организации» (пункт 11);

«Расходы по проезду к месту командировки на территории Российской Федерации и обратно к месту постоянной работы и по проезду из одного населенного пункта в другой, если работник командирован в несколько организаций, расположенных в разных населенных пунктах, включают расходы по проезду транспортом общего пользования соответственно к станции, пристани, аэропорту и от станции, пристани, аэропорта, если они находятся за чертой населенного пункта, при наличии документов (билетов), подтверждающих эти расходы, а также страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей» (пункт 12)

«Расходы по бронированию и найму жилого помещения на территории Российской Федерации возмещаются работникам (кроме тех случаев, когда им предоставляется бесплатное жилое помещение) в порядке и размерах, определенных коллективными договорами или локальным нормативным актом» пункт 14);

«Возмещение иных расходов, связанных с командировками в случаях, порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом, осуществляется при представлении документов, подтверждающих эти расходы» (пункт 24);

«Работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней:

Авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение, оформленное надлежащим образом, документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой;

отчет о выполненной работе в командировке, согласованный с руководителем структурного подразделения работодателя, в письменной форме» (пункт 26).

Расходы налогоплательщика на командировки, в частности, на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы и наем жилого помещения учитываются в составе расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Согласно данной норме НК РФ по статье расходов на наем жилого помещения учитываются также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами). Все принимаемые в расчет налоговой базы расходы на командировки должны соответствовать критериям, установленным пунктам 1 статьи 252 НК РФ.

Как отмечено выше, обязанность работодателя возместить работнику, понесенные последним в связи с командировкой расходы на наем жилого помещения в порядке и в размерах, закрепленных коллективным договором или локальным нормативным актом, установлена законодательно. Следовательно, в отсутствие в коллективном договоре или локальном нормативном акте Банка ограничений в части возмещения расходов по оплате услуг гостиниц, связанных «с поздним выездом из номера гостиницы», Банк обязан возместить данные затраты работнику на основании представленных им подтверждающих документов и, по нашему мнению, вправе учесть их при налогообложении прибыли в составе расходов на командировки по статье «наем жилого помещения».

Расходы на проезд подлежат возмещению в размере фактически понесенных затрат, включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей. Как следует из предоставленных в качестве приложения к вопросу документов, сервисный взнос уплачен авиакомпании за услуги по бронированию билетов. Однако, из содержания пунктов 12 и 26 Положения следует, что услуги на бронирование билетов не относятся в расходам на проезд к месту командирования и обратно к месту постоянной работы. Вместе с тем, перечень подлежащих возмещению работнику понесенных им в связи с командировкой является открытым и обязывает работодателя возместить иные расходы, произведенные работником с разрешения руководителя организации в случаях и в порядке, определенных коллективным договором и ли локальным нормативным актом (статья 168 ТК РФ, пункт 24 Положения). Право учесть такие «иные расходы» в качестве расходов на командировки следует из содержания подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Наши выводы в одинаковой степени распространяется как на случай, когда затраты по оплате сервисного сбора и услуг гостиницы, связанных с поздним выездом из номера гостиницы, понесены работником с последующим предъявлением к возмещению Банку, так и на случай оплаты указанных услуг Банком непосредственно авиакомпании и гостинице.

Документы и литература.

1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2. ТК РФ – Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001г. № 197-ФЗ;

3. Положение - Положение об особенностях направления работников в служебные командировки, утверждено Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008г. № 749

4. Определение № 366-О-П - Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007г. № 366-О-П «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения «Институт управления» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации»;

5. Определение № 320-О-П – Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007г. № 320-О-П «По запросу группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации».

[1]Подробнее: http://bankir.ru/publikacii/s/kh-mezhdunarodnyi-bankovskii-forum-banki-rossii-khkhi-vek-10001743/#ixzz26Frx9f4N

[2] «Служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы» (статья 166 ТК РФ).

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki