Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита о бухгалтерском учете недвижимости, неиспользуемой в основной деятельности

Департамент банковского аудита о бухгалтерском учете недвижимости, неиспользуемой в основной деятельности

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

24.01.2012

Вопрос

Нежилое здание, находящееся на балансе Банка, реализовано по договору купли-продажи в октябре 2011 года, 100% суммы по договору продажи Банком получена в виде аванса и отражена на балансовом счете 60311, здание физически передано Покупателю по акту приема-передачи. Документы были переданы на государственную регистрацию, но в декабре 2011 года получено решение о приостановлении регистрации на определенный срок для уточнения документов и предоставления дополнительных сведений. Очевидно, что переход прав собственности произойдет теперь не ранее февраля 2012г.
В данный момент сумма по договору, уплаченная покупателем отражена на балансовом счете 60311 в полном объеме (включая налог на добавленную стоимость в сумме 4 503 тыс.руб.). Учет налога на добавленную стоимость (далее по тексту – НДС) Банк осуществляет в соответствии с нормой пункта 5 статьи170 НК РФ. В связи с этим всю сумму полученного НДС мы обязаны перенести в конце года на счет 60301 «НДС полученный» и перечислить в бюджет в 1 квартале 2012г. Следовательно, наши обязательства, отраженные в балансе на счете 60311 на конец года, не будут соответствовать сумме, указанной в договоре купли-продажи здания.
Как правильно отразить данную операцию в бухгалтерском учете?

Ответ

Мнение консультантов.

Рекомендуемые консультантами бухгалтерские записи приведены в разделе Обоснование мнения консультантов настоящего ответа.

Обоснование мнения консультантов.

В силу пункта 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы. Таким образом, возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 – 11, 13 – 15 настоящей статьи моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) является наиболее ранняя из следующих дат:

«1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав».

При этом, согласно пункту 3 статьи 167 НК РФ применительно к товарам, которые не отгружаются и не транспортируются, но при этом право собственности на них передается, датой отгрузки признается момент передачи права собственности. Таким образом, налоговая база по операциям реализации недвижимого имущества[1] должна быть определена продавцом в наиболее раннюю из дат:

- день государственной регистрации права собственности на реализуемый объект на имя покупателя;

- день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящей «поставки» реализуемого объекта.

Как следует из текста вопроса, до момента государственной регистрации прав на объект недвижимости покупателем произведена его оплата. Следовательно, дата оплаты является моментом определения налоговой базы по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 – 159, 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 173 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с Главой 21 НК РФ.

Дополнительно пунктом 1 статьи 174 НК РФ, установлено, что уплата налога по операциям, признаваемым объектом обложения в соответствии с подпунктами 1 – 3[2] пункта 1 статьи 146 НК РФ, производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено Главой 21 НК РФ.

Налоговым периодом по НДС признается квартал (статья 163 НК РФ).

Одновременно, пункт 5 статьи 170 НК РФ предоставляет банкам право осуществлять расчеты с бюджетом по «кассовому» методу, то есть по итогам налогового периода перечислению в бюджет подлежит сумма НДС, фактически полученного по операциям, подлежащим обложению НДС. Правомерность такого толкования нормы пункта 5 статьи 170 НК РФ подтверждается согласованными[3] с Минфином РФ разъяснениями специалистов ФНС России, изложенными в Письме от 29.12.2005г. № ММ-6-03/2010@ «О порядке применения банками с 01.01.06 пункта 5 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации».

Из изложенного следует, что полученная Банком в составе предоплаты сумма НДС, должна быть перечислена в бюджет по окончании четвертого квартала в вышеприведенном порядке.

Учет расчетов кредитных организаций с бюджетом по налогам и сборам осуществляется на балансовом счете 6031 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам», в соответствии с характеристикой которого (пункт 6.5 Части II Положения № 302-П) по кредиту счета проводятся суммы начисленных и подлежащих уплате в бюджет налогов в корреспонденции со счетами по учету расходов, налога на прибыль и НДС полученного. При этом, перечисление налогов и сборов, в том числе авансовых платежей осуществляется и отражается в бухгалтерском учете не позднее установленных законодательством о налогах и сборах сроков их уплаты.

Одновременно, согласно пункту 6.8 Части II Положения № 302-П учет НДС, полученного кредитной организацией по операциям, облагаемым этим налогом, осуществляется на балансовом счете 60309 «Налог на добавленную стоимость полученный». Порядок отражения в бухгалтерском учете сумм НДС должен быть определен учетной политикой кредитной организации в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Характеристикой балансового счета 60309 предусмотрено, в частности, следующее:

по кредиту счета в корреспонденции со счетами корреспондентским, клиентов, по учету кассы и другими счетами в соответствии с законодательством о налогах и сборах отражаются суммы НДС, полученного кредитной организацией по облагаемым этим налогом операциям.

по дебету счета в корреспонденции со счетом 60301 списываются суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет.

Консультанты предполагают, что в соответствии с принятым Банком порядком учета полученные в составе предоплат суммы НДС числятся в составе кредиторской задолженности до окончания налогового периода, в налоговую базу которого подлежит включению соответствующая операция.

По мнению консультантов, применительно к рассматриваемой ситуации не противоречит требованиям нормативных актов Банка России и соответствует требованиям Главы 21 НК РФ следующая схема бухгалтерских записей по учету расчетов с бюджетом по НДС:

№ п/п, дата операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, тыс. руб.
1. 30.12.2011г.	60311, л.сч. покупателя по договору купли-продажи недвижимого имущества	60309	4 503
2. 30.12.2011г.	60309	60301	4 503

В результате осуществления приведенных выше записей, как справедливо отмечено Банком в тексте вопроса, сальдо по лицевому счету учета расчетов с покупателем по договору купли-продажи недвижимого имущества будет отлично от суммы произведенной предоплаты и стоимости объекта, согласованной сторонами договора и включающей НДС. Как понимают консультанты, указанное отличие сумм, вызывает у Банка озабоченность относительно проведения сверки расчетов с покупателем и составлением двустороннего акта о произведенной сверке в ходе подготовки к составлению Годового отчета (пункт 2.3 Указания № 2089-У). Требования к форме и содержанию указанного двустороннего акта, нормативные акты в области бухгалтерского учета не определяют. Следовательно, по мнению консультантов, форма и содержание акта сверки могут быть определены по согласованию сторон при условии, что из него очевидно будет следовать двустороннее подтверждение задолженности или выявленные при проведении сверки разногласия с указанием их причин.

Как указано выше, в соответствии со статьями 38 и 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы. При получении предварительной оплаты по договору купли-продажи недвижимого имущества по состоянию на дату окончания налогового периода имеют место оба из указанных условий возникновения обязанности исчисления и уплаты в бюджет НДС.

Учитывая изложенное, мы считаем, что никоим образом не искажает информации о существующих между Банком и покупателем обязательствах и не противоречит нормативным актам в области бухгалтерского учета составление двустороннего акта сверки расчетов, в котором отклонение перечисленной покупателем суммы предоплаты от фактически учтенной Банком по состоянию на 01.01.2012г. в бухгалтерском учете объясняется отнесением НДС, включенного в сумму предоплаты, на счет учета НДС полученного (счет учета расчетов с бюджетом) в соответствии с установленным порядком бухгалтерского учета и требованиями законодательства о налогах и сборах.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3. Положение № 302-П – Положение Банка России от 26.03.2007г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;

4. Указание № 2089-У - Указание Банка России от 08.10.2008г. № 2089-У «О порядке составления кредитными организациями годового отчета».

[1] По совокупности норм пункта 2 статьи 223 и пункта 1 статьи 551 ГК РФ право собственности на недвижимое имущество возникает у приобретателя с момента государственной регистрации такого права.

[2] В соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектами обложения НДС признаются:

«реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг)» (подпункт 1);

«передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций» (подпункт 2);

«выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления» (подпункт 3).

[3] Письмо от 25.11.2005г. № 03-04-015/95.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел