Департамент банковского аудита по вопросу об обязанности заполнения Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных организациям доходов и удержанных налогов при приобретении Банком иностранных ценных бумаг у нерезидентов

Мнение консультантов.

Обязанности по заполнению и представлению Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных организациям доходов и удержанных налогов в случае приобретения иностранных ценных бумаг у резидентов Кипра, Нидерландов по указанным в тексте вопроса сделкам у Банка не возникает.

Обоснование мнения консультантов.

В тексте вопроса речь идет необходимости предоставления Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, подлежащего представлению налоговым агентом в силу норм пункта 4 статьи 310 НК РФ в ситуации покупки Банком иностранных ценных бумаг у организаций - резидентов Кипра и Нидерландов.

Из текста вопроса следует, что контрагентами сделки Банка по приобретению иностранных ценных бумаг являются иностранные организации, не осуществляющие деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации. При этом, информация о том, какие именно иностранные ценные бумаги Банк покупает, в тексте вопроса отсутствует. То есть, консультанты не располагают сведениями, являются ли приобретаемые Банком бумаги долговыми обязательствами или другими эмиссионными ценными бумагами (например, акциями).

Как установлено пунктом 4 статьи 310 НК РФ, налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов и Инструкция по ее заполнению утверждены соответственно Приказами МНС России от 14.04.2004г. № САЭ-3-23/286@ и от 03.06.2002г. № БГ-3-23/275 (с учетом внесенных изменений) (далее по тексту – Налоговый расчет и Инструкция, соответственно).

Согласно указанной Инструкции информация о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов составляется и представляется налоговыми агентами, выплачивающими доходы иностранным организациям – налогоплательщикам. При этом, Налоговый расчет составляется в отношении любых выплат доходов от источников в Российской Федерации в пользу иностранной организации.

Принимая во внимание буквальное содержание вышеприведенных норм НК РФ и Инструкции, консультанты полагают, что в налоговый расчет включаются только сведения о тех выплаченных иностранной организации доходах, в отношении которых российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность на территории Российской Федерации, признаются налоговым агентом.

Пунктом 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

В числе прочих подпункт 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ причисляет к доходам, полученным иностранной организацией, не связанным с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относящимся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежащим обложению налогом:

1) процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида[1], включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:

- государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

- иные долговые обязательства российских организаций;

2) доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с пунктом 9 статьи 280;

3) иные аналогичные доходы.

Согласно разъяснениям специалистов финансового ведомства и позиции арбитров, аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, поименованных в подпунктах 1-9 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации, не связанных с деятельностью иностранной организации, в том числе, через постоянное представительство, за исключением доходов, прямо упомянутых в статье 309 НК РФ как не относящихся к доходам от источников в Российской Федерации (Письма Минфина России от 03.10.2011г. № 03-03-06/1/618, от 11.08.2011г. № 03-03-06/3/6, от 07.07.2011г. № 03-08-05, от 25.06.2010г. № 03-03-06/1/431, Постановление Президиума ВАС РФ от 08.07.2008г. № 3770/08). Например, к таким доходам могут относиться доходы по операциям с ФИСС; премии, выплаченные за выполнение условий договора поставки.

Поскольку из текста вопроса не вполне очевидно, о каких именно доходах нерезидентов идет речь, кроме того, что эти доходы связаны с продажей иностранных ценных бумаг Банку, консультанты в настоящем ответе и исходили из данного факта и предположения о том, что речь идет о доходах, связанных с реализацией долговых ценных бумаг.

Проанализировав нормы НК РФ, мы пришли к выводу, что доходы, полученные иностранной организацией при продаже иностранных ценных бумаг Банку, к доходам от источников в Российской Федерации не относятся. Следовательно, в рассматриваемом случае у Банка не возникает обязанности по выполнению функций налогового агента.

Мнение консультантов может быть подтверждено разъяснениями специалистов финансового ведомства, отраженными в Письме Минфина РФ от 10.02.2015г. № 03-08-13/5535: «…к долговым обязательствам российских организаций в рамках российского законодательства о налогах и сборах не относятся долговые обязательства (облигации), выпущенные иностранными организациями по законодательству иностранных государств (далее - еврооблигации), если такие долговые обязательства не возникли в связи с выпуском еврооблигаций. Среди доходов от долговых обязательств в рамках российского законодательства о налогах и сборах не поименованы доходы, полученные иностранной организацией от продажи таких еврооблигаций на вторичном рынке, а также выплачиваемые покупателем продавцу процентные (купонные) доходы по таким еврооблигациям». На основании этого, специалистами Минфина РФ сделан вывод, что такие доходы обложению налогом в Российской Федерации у источника выплаты не подлежат.

Поскольку, как уже было отмечено выше, Налоговый расчет составляется в отношении любых выплат доходов от источников в Российской Федерации, к которым рассмотренные доходы иностранной организации не отнесены, полагаем, что обязанности по заполнению и представлению данного Налогового расчета о суммах выплаченных организациям доходов и удержанных налогов по данным сделкам у Банка не возникает.

Документы и литература.

1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki