Департамент банковского аудита по вопросам об обложении НДФЛ и страховыми взносами сумм возмещения иногородним работникам расходов на наем жилых помещений и учета их для целей налогообложения прибыли организаций.

Мнение консультантов.

В силу статьи 11 ТК РФ все работодатели (физические лица и юридические лица, независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности) в трудовых отношениях и иных непосредственно связанных с ними отношениях с работниками обязаны руководствоваться положениями трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права. При этом, если иное не предусмотрено международным договором Российской Федерации, на территории Российской Федерации правила, установленные трудовым законодательством и иными актами, содержащими нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения с участием иностранных граждан.

В силу норм статьи 9 ТК РФ в соответствии с трудовым законодательством регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений может осуществляться путем заключения, изменения, дополнения работниками и работодателями коллективных договоров, соглашений, трудовых договоров. Коллективные договоры, соглашения, трудовые договоры не могут содержать условий, ограничивающих права или снижающих уровень гарантий работников по сравнению с установленными трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права. Если такие условия включены в коллективный договор, соглашение или трудовой договор, то они не подлежат применению.

Статья 15 ТК РФ определяет трудовые отношения как отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Согласно статье 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с ТК РФ.

На основании статьи 56 ТК РФ под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Помимо обязательных условий[1], установленных частями 1 и 2 статьи 57 ТК РФ, в трудовом договоре могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, в частности, об улучшении социально-бытовых условий работника и членов его семьи (часть 4 статьи 57 ТК РФ).

Закон № 115-ФЗ определяет правовое положение иностранных граждан в Российской Федерации, а также регулирует отношения между иностранными гражданами, с одной стороны, и органами государственной власти, органами местного самоуправления, должностными лицами указанных органов, с другой стороны, возникающие в связи с пребыванием (проживанием) иностранных граждан в Российской Федерации и осуществлением ими на территории Российской Федерации трудовой, предпринимательской и иной деятельности. В целях Закона № 115-ФЗ трудовой деятельностью иностранного гражданина признается работа иностранного гражданина в Российской Федерации на основании трудового или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) (статья 2 Закона № 115-ФЗ).

Согласно пункту 4 статьи 13 Закона № 115-ФЗ работодатель и заказчик работ (услуг) имеют право привлекать и использовать иностранных работников при наличии разрешения на привлечение и использование иностранных работников, а иностранный гражданин имеет право осуществлять трудовую деятельность в случае, если он достиг возраста восемнадцати лет, при наличии разрешения на работу[2] или патента[3].

Вместе с тем, на основании пункта 4.5 статьи 13 Закона № 115-ФЗ работодатель и заказчик работ (услуг) имеют право привлекать и использовать таких иностранных работников без разрешения на привлечение и использование иностранных работников в случае, если иностранные граждане:

1) прибыли в Российскую Федерацию в порядке, не требующем получения визы;

2) являются высококвалифицированными специалистами[4] и привлекаются к трудовой деятельности в Российской Федерации в соответствии со статьей 13.2 Закона № 115-ФЗ;

3) привлекаются к трудовой деятельности в Российской Федерации в соответствии со статьей 13.5[5] настоящего Закона № 115-ФЗ.

Гарантии по предоставлению иностранным работникам бесплатного жилья или выплаты компенсации для проживания иностранных рабочих на период их пребывания в Российской Федерации предусмотрены Законом № 115-ФЗ.

На основании пункта 5 статьи 16 Закона № 115-ФЗ одновременно с ходатайством о выдаче приглашения приглашающей стороной предоставляются гарантии материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации. Порядок предоставления указанных гарантий устанавливается Правительством РФ. В частности, подпунктом «г» пункта 3 Положения № 167 на период пребывания иностранных граждан и лиц без гражданства на территории Российской Федерации предусмотрено, что принимающая сторона принимает на себя обязательства по жилищному обеспечению приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации.

Кроме того, в соответствии со статьей 169 ТК РФ при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику:

- расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

- расходы по обустройству на новом месте жительства.

Таким образом, правоотношения работодателя и иностранного работника, привлеченного для осуществления в Российской Федерации трудовой деятельности, регулируются нормами российского трудового законодательства, если иное не установлено международным договором Российской Федерации. При этом, содержащие нормы трудового права положения Закона № 115-ФЗ являются специальными по отношению в требованиям ТК РФ.

В силу норм статьи 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Статьей 131 ТК РФ установлено, что выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях).

В соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы (часть 2 статьи 131 ТК РФ).

Эта норма разъяснена Пленумом ВС РФ, который в пункте 54 Постановления № 2 указал, что при разрешении споров, возникших в связи с выплатой работнику заработной платы в неденежной форме в соответствии с коллективным договором или трудовым договором, необходимо иметь в виду, что по смыслу статьи 131 ТК РФ и статьи 4 Конвенции МОТ № 95 выплата заработной платы в такой форме может быть признана обоснованной при доказанности следующих юридически значимых обстоятельств:

а) имелось добровольное волеизъявление работника, подтвержденное его письменным заявлением, на выплату заработной платы в неденежной форме. При этом статья 131 ТК РФ не исключает право работника выразить согласие на получение части заработной платы в неденежной форме как при данной конкретной выплате, так и в течение определенного срока (например, в течение квартала, года). Если работник изъявил желание на получение части заработной платы в натуральной форме на определенный срок, то он вправе до окончания этого срока по согласованию с работодателем отказаться от такой формы оплаты;

б) заработная плата в неденежной форме выплачена в размере, не превышающем 20 процентов от начисленной месячной заработной платы;

в) выплата заработной платы в натуральной форме является обычной или желательной в данных отраслях промышленности, видах экономической деятельности или профессиях (например, такие выплаты стали обычными в сельскохозяйственном секторе экономики);

г) подобного рода выплаты являются подходящими для личного потребления работника и его семьи или приносят ему известного рода пользу, имея при этом в виду, что не допускается выплата заработной платы в бонах, купонах, в форме долговых обязательств, расписок, а также в виде спиртных напитков, наркотических, токсических, ядовитых и вредных веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот;

д) при выплате работнику заработной платы в натуральной форме соблюдены требования разумности и справедливости в отношении стоимости товаров, передаваемых ему в качестве оплаты труда, то есть их стоимость во всяком случае не должна превышать уровень рыночных цен, сложившихся для этих товаров в данной местности в период начисления выплат.

Наряду с указанным, статьей 164 ТК РФ определено понятие компенсаций в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением трудовых или иных обязанностей, но не являющихся составляющей заработной платы.

К выплатам, не входящим в состав заработной платы, в частности, относятся выплаты, указанные в статье 165 ТК РФ, согласно нормам которой, помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных ТК РФ (гарантии при приеме на работу, переводе на другую работу, по оплате труда и другие), работникам предоставляются гарантии и компенсации в том числе при переезде на работу в другую местность.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ (Постановление от 14.05.2013г. № 17744/12) выплаты, носящие социальный характер, хотя и основанные на коллективном договоре, но не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников.

Таким образом, законодатель в ТК РФ фактически определил два вида компенсационных выплат:

1) компенсации, которые в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не выступают в качестве компенсации физическим лицам затрат, связанных с непосредственным выполнением трудовых обязанностей;

2) указанные в статье 164 ТК РФ компенсации производятся работнику в качестве возмещения его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, и не входят в систему оплаты труда.

Налог на доходы физических лиц.

Физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы от источников в РФ, являются плательщиками налога на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ, налог) на основании пункта 1 статьи 207 НК РФ.

По общему правилу, установленному пунктом 2 статьи 207 НК РФ, налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Из приведенных положений пункта 2 статьи 207 НК РФ следует, что иностранное физическое лицо признается налоговым резидентом РФ только, если оно фактически находилось на территории страны не менее 183 календарных дней в течение 12 месяцев, следующих подряд. При этом, такое основание, как факт заключения иностранным гражданином долгосрочного трудового договора с российской компанией, в качестве самостоятельного основания для признания физического лица налоговым резидентом РФ в статье 207 НК РФ не поименовано.

Объектом обложения НДФЛ в соответствии со статьей 209 НК РФ признается:

- для налогоплательщиков налоговых резидентов Российской Федерации – доходы, полученные от источников как в Российской Федерации, так и за ее пределами (пункт 1);

- для налогоплательщиков, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, – доходы, полученные от источников в Российской Федерации (пункт 2).

Согласно пункту 1 статьи 41 НК РФ доходом для целей обложения НДФЛ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, положениями подпунктов 1-2 пункта 2 статьи 211 НК РФ отнесена оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика, а также полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.

Перечень доходов, освобождаемых от обложения НДФЛ, содержится в статье 217 НК РФ, согласно пункту 3 которой не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Статьей 169 ТК РФ предусмотрено, что при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем в другую местность работодатель обязан возместить работнику расходы по переезду, расходы по обустройству на новом месте жительства.

Таким образом, если работодателем оплачиваются (возмещаются) работнику расходы по обустройству в связи с переездом на новое место жительства по служебной необходимости, такие выплаты не подлежат налогообложению НДФЛ на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ при условии, что такая оплата (возмещение) производится в соответствии со статьей 169 ТК РФ.

В то же время, статьей 217 НК РФ не предусмотрено освобождение от налогообложения сумм возмещения расходов по найму жилого помещения работников.

Вместе с тем, в пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, направленного ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 03.11.2015г. № СА-4-7/19206@, отмечено, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается налогом, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина. Обязательным признаком получения физическим лицом дохода в натуральной форме согласно подпунктам 1-2 пункта 2 статьи 211 НК РФ является удовлетворение интересов самого физического лица. При решении вопроса о возникновении такого дохода необходимо учитывать направленность произведенных затрат на удовлетворение личных потребностей физического лица либо на достижение целей непосредственно плательщика (например, обеспечение работодателем необходимых условий труда, повышение эффективности выполнения трудовой функции и т.п.). Одно лишь то обстоятельство, что в результате предоставления физическому лицу оплаченных за него благ в определенной мере удовлетворяются его личные потребности, не является достаточным для вывода о возникновении дохода в натуральной форме, облагаемого налогом.

Следуя указанной позиции ВС РФ, ФНС России в Письме от 17.10.2017г. № ГД-4-11/20938@ были даны следующие разъяснения: «…суммы возмещения организацией иногородним работникам расходов по найму жилого помещения, предусмотренные трудовым договором и производимые исключительно в интересах работодателя в порядке, установленном локальным нормативным актом, с учетом пункта 3 Обзора, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, не признаются доходом, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц».

В рассматриваемой ситуации Банк возмещает иностранным работникам расходы по найму жилого помещения, исходя из собственных интересов в порядке, установленным локальным нормативным актом. В связи с этим, у физического лица – иностранного работника не возникает дохода, соответствующего критериям, установленным статьей 41 НК РФ. Соответственно, объекта обложения НДФЛ не возникает.

Таким образом, суммы возмещения Банком иностранным работникам расходов по найму жилого помещения, предусмотренных трудовым договором, не облагаются НДФЛ. В этом случае Банк вправе руководствоваться разъяснениями представителей ФНС России, изложенными в Письме от 17.10. 2017г. № ГД-4-11/20938@.

По нашему мнению, указанные возмещения относятся к числу компенсационных выплат, связанных с исполнением трудовых обязанностей, и не являются формой оплаты труда.

НК РФ не содержит обязательного требования о закреплении в локальном документе организации принципов и подходов, которыми она руководствуется при исполнении обязанностей налогового агента по НДФЛ дополнительно к нормам Главы 23 НК РФ.

На наш взгляд, решение Банка не удерживать НДФЛ с возмещений затрат иностранных работников по найму жилого помещения может быть оформлено приказом или распоряжением.

Налог на прибыль.

На основании пункта 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее по тексту – налог на прибыль, налог) для налогоплательщика - российской организации, не являющейся участником консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, исчисляемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с Главой 25 НК РФ.

Как следует из содержания пункта 1 статьи 252 НК РФ, расходами в целях Главы 25 НК РФ признаются затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные  налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение доходов, если они:

- не поименованы в статье 270 НК РФ;

- подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором);

- экономически оправданы (обоснованы).

Согласно правовой позиции КС РФ все произведенные налогоплательщиком расходы (понесенные убытки) изначально предполагаются обоснованными. Обязанность доказать обратное возложена законодателем на налоговые органы (абзац 7 и 9 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 7 и 9 пункта 3 Определения № 366-О-П). Помимо этого, оценка затрат (убытков) с позиции оправданности (обоснованности) осуществляется исходя из следующих принципов, декларированных КС РФ:

1. расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абзац 3 и 4 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 3 и 4 пункта 3 Определения № 366-О-П);

2. экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (абзац 5 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 5 пункта 3 Определения № 366-О-П);

3. целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абзац 5 и 6 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 5 и 6 пункта 3 Определения № 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.2008г. № 9783/08).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В силу норм статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Установленный статьей 255 НК РФ перечень расходов на оплату труда не является закрытым, и согласно пункту 25 указанной статьи НК РФ к расходам на оплату труда относятся также другие виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что они предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором.

Следуя логике признания возмещений затрат иностранных работников по найму жилого помещения компенсационными выплатами, связанными с исполнением трудовых обязанностей, и, соответственно, не являющимися формой оплаты труда, данные расходы Банка, по мнению консультантов, не могут быть признаны расходами по оплате труда.

Так, по мнению представителей ФНС России, изложенному в Письме от 17.10.2017г. № ГД-4-11/20938@, расходы работодателя на возмещение затрат иногородних работников по найму жилого помещения могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций в составе расходов по оплате труда в случае, если они являются формой оплаты труда и условием в трудовом договоре при их соответствия требованиям статьи 252 НК РФ.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 14.09.2016г. № 03-04-06/53726 и от 14.11.2016г. № 03-03-06/1/66710.

Имеются судебные акты, подтверждающие эту позицию.

В Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 01.10.2015г. № Ф05-11410/2015 по делу № А40-6591/15 суд указал, что налогоплательщик правомерно учел затраты на оплату найма жилья иностранным сотрудникам. Данные затраты понесены для обеспечения исполнения своих трудовых обязанностей, а не для удовлетворения личных потребностей в жилье и учитываются по статьей 255 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2012г. по делу № А40-82827/11-129-357.

На квалификацию возмещений на оплату найма жилья иностранным сотрудникам формой оплаты труда в неденежной форме также указали представители Минфина РФ в Письме от 14.11.2016г. № 03-03-06/1/66710, мотивируя свою позицию тем, что возмещение расходов работника, связанных с удовлетворением его социально-хозяйственных потребностей, не может рассматриваться как осуществленное в рамках деятельности самой организации. Данные выплаты могут осуществляться только в качестве системы оплаты труда, принятой в организации (оплата труда в натуральной форме).

Наряду с указанным, рассматриваемые расходы не подпадают под определение стоимости предоставляемого работникам бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за не предоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг) в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, на основании пункта 4 статьи 255 НК РФ.

В Письме от 19.03.2013г. № 03-03-06/1/8392 представители Минфина РФ разъяснили, что суммы арендой платы за квартиры, предоставленные приглашенным иностранным работникам, не подпадают под действие пункта 4 статьи 255 НК РФ. При этом они могут быть учтены в составе расходов на оплату труда в размере, не превышающем 20 процентов от суммы заработной платы, при условии заключения трудового договора.

По мнению консультантов, возмещение затрат иностранных работников по найму жилого помещения возможно учесть в качестве других расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ при их соответствии критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Мнение консультантов подтверждается имеющейся судебной практикой.

В Постановлении ФАС Московского округа от 30.07.2010г. № КА-А41/8336-10 по делу № А41-30741/09 суд установил, что расходы по оплате арендной платы за помещения, в которых проживают иностранные работники, произведены с целью выполнения положений Федерального закона от 25.07.2002г. № 115-ФЗ, то есть для обеспечения иностранных работников жильем. Следовательно, указанные расходы экономически обоснованны. Они осуществлены в целях обеспечения исполнения иностранными работниками своих трудовых обязанностей, а не удовлетворения их личных потребностей в жилье.

Указанные затраты учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Вместе с тем, имеются разъяснения финансового ведомства, согласно которым компенсацию расходов работника по найму жилого помещения нельзя учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Так, из Письма от 30.09.2013г. № 03-03-06/1/40369 можно сделать вывод о том, что при решении вопроса о возможности учета в расходах стоимости аренды жилья для сотрудников подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ не применяется. Порядок учета данных затрат урегулирован статьями 255 и 270 НК РФ.

Обобщая изложенное, с учетом неоднозначной позиции налогового, финансового ведомств, а также судебных органов, консультанты считают, что суммы возмещения Банком иностранным работникам расходов по найму жилого помещения, предусмотренных трудовым договором, в случае, если они не являются составляющей заработной платы:

- не являются формой оплаты труда и не облагаются НДФЛ;

- могут быть включены в налоговую базу по налогу на прибыль в качестве других расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ при их соответствии критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Однако, считаем, что предложенный нами вариант учета при налогообложении прибыли расходов в виде компенсации иностранным работникам затрат по найму жилого помещения, сопряжен с налоговыми рисками.

Одновременно обращаем внимание Банка на то, что 20% ограничение размера оплаты труда в неденежной форме установлено трудовым, а не налоговым законодательством. Иными словами, указанное ограничение должно быть соблюдено в рамках трудовых отношений, в том числе при принятии соответствующих сумм к налогообложению как налогом на прибыль, так и НДФЛ.

Документы и литература.

1.                  ТК РФ – Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001г. № 197-ФЗ;

2.                  НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.                  Закон № 115-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 25.07.2002г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»;

4.                  Постановление ВС РФ № 2 – Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 17.03.2004г. № 2 «О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации»;

5.                  Конвенция МОТ № 95 – Конвенция Международной Организации Труда от 01.07.1949г. № 95 «Относительно защиты заработной платы» (ратифицирована Указом Президиума Верховного Совета СССР от 31.01.1961г. № 31);

6.                  Постановление № 167 – Постановление Правительства Российской Федерации от 24.03.2003г. № 167 «О порядке представления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki