Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита о распространении требований Закона № 402-ФЗ на кредитные организации, толковании термина «бухгалтерская (финансовая) отчетность) и хранении отчетности

Департамент банковского аудита о распространении требований Закона № 402-ФЗ на кредитные организации, толковании термина «бухгалтерская (финансовая) отчетность) и хранении отчетности

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

08.11.2013

Вопрос

Указание Банка России от 16.01.2004г. № 1375-У «О правилах составления и представления отчетности кредитными организациями в Центральный банк Российской Федерации» содержало требование о хранении не менее 5 лет подписанной отчетности на бумажном носителе. Аналогичное Указание Банка России от 16.07.2012г. № 2851-У «О правилах составления и представления отчетности кредитными организациями в Центральный банк Российской Федерации» уже не содержит таких требований.
В соответствии с пунктом 8 статьи 13 Федерального «О бухгалтерском учете» бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта.
1. Распространяются ли требования статьи 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» на кредитные организации?
2. Правильно ли мы понимаем, что бухгалтерской (финансовой) отчетностью являются формы публикуемой отчетности?
3. Возможно ли хранение отчетности, составленной в соответствии с Указанием Банка России № 2332-У и переданной в Банк России в электронном виде, в виде электронных документов, сформированных с использованием программы Kliko, содержащих печатные формы отчетности, подписанные электронными подписями руководителя и главного бухгалтера Банка?

Ответ

Мнение консультантов.

Требования статьи 13 Закона № 402-ФЗ распространяются на кредитные организации.
Банк верно понимает, что под бухгалтерской (финансовой) отчетностью следует понимать публикуемые формы отчетности.
Публикуемые формы отчетности подлежит хранению в бумажном виде. В отношении прочих форм отчетности Банк вправе установить срок хранения 10 лет и самостоятельно разработать порядок хранения, в том числе, в электронном виде.

Обоснование мнения консультантов.

О применимости требований статьи 13 Закона № 402-ФЗ к бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитной организации

Единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, распространяющиеся, в частности, на коммерческие организации, установлены Законом № 402-ФЗ (пункт 1 статьи 1, подпункт 1 пункта 1 статьи 2 Закона № 402-ФЗ). При этом в статье 2, определяющей сферу действия Закона № 402-ФЗ, отсутствуют указания на то, что его требования не применимы к кредитным организациям.

Отдельные положения Закона № 402-ФЗ содержат прямые указания на то, что их требования не применимы к кредитным организациям (например, пункт 3 статьи 7, пункт 3 статьи 15, подпункт 5 пункта 3 статьи 21 Закона № 402-ФЗ), из чего, по мнению консультантов, можно сделать вывод, что требования прочих норм к кредитным организациям применяются в общем порядке. В частности, статья 13 Закона № 402-ФЗ не содержит указаний на неприменимость ее положений к бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций.

В пункте 2 статьи 6 Закона № 402-ФЗ приведен перечень лиц, которые вправе не вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Законом. Кредитные организации в этот перечень не включены.

В то же время, в силу пункта 5 статьи 2 Закона № 402-ФЗ требования настоящего Закона не применяются при создании информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей, отчетности, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, а также отчетности для иных целей, если законодательством Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним правилами составления такой отчетности не предусматривается применение настоящего Федерального закона (пункт 5 статьи 2 Закона № 402-ФЗ).

Из изложенного мы делаем вывод, что требования Закона № 402-ФЗ распространяются на кредитные организации, если прямо не указано иное.

О соотношении терминов «годовой отчет», «публикуемая отчетность» и «бухгалтерская финансовая отчетность»

В законодательных актах применяется разная терминология в отношении отчетности, составляемой банками.

Так, согласно пункту 1 статьи 3 Закона № 402-ФЗ в целях указанного Закона под бухгалтерской (финансовой) отчетностью понимается «информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом».

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев, установленных настоящим Законом, состоит из (пункты 1 и 3 статьи 14 Закона № 402-ФЗ):

- бухгалтерского баланса;

- отчета о финансовых результатах;

- приложений к ним.

Состав промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности, за исключением случаев, установленных настоящим Законом, устанавливается федеральными стандартами.

В соответствии с требованиями статьи 13 Закона № 402-ФЗ:

- экономический субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, если иное не установлено другими федеральными законами, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета (пункт 2);

- годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год (пункт 3);

- промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется экономическим субъектом в случаях, когда законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета, договорами, учредительными документами экономического субъекта, решениями собственника экономического субъекта установлена обязанность ее представления (пункт 4);

- промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный период менее отчетного года (пункт 5);

- бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта (пункт 8);

- утверждение и опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляются в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами (пункт 9).

Согласно пункту 1 статьи 21 Закона № 402-ФЗ к документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся федеральные и отраслевые стандарты. В силу пункта 2 статьи 21 Закона № 402-ФЗ указанные документы, обязательные к применению в силу пункта 2 статьи 21 Закона № 402-ФЗ, устанавливают основы для ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (пункт 3 статьи 21 рассматриваемого Закона).

Однако, по состоянию на дату написания данной консультации федеральные и отраслевые стандарты для кредитных организаций не утверждены, поэтому следует руководствоваться пунктом 1 статьи 30 Закона № 402-ФЗ, в соответствии с которым до утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных настоящим Федеральным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Центральным банком Российской Федерации до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

В Законе № 395-1, ФСАД 1/2010 также применяется термин «бухгалтерская (финансовая) отчетность».

Как сказано в абзаце 3 статьи 42 Закона № 395-1, аудиторская организация обязана составить заключение о результатах аудиторской проверки, содержащее сведения, в частности, о достоверности финансовой отчетности кредитной организации.

Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения, а также к порядку формирования мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности устанавливает ФСАД 1/2010 (пункт 1 указанного Стандарта). При этом в силу пунктов 2 и 3 ФСАД 1/2010 аудитор должен выразить в аудиторском заключении, адресованном акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, иным лицам, мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

В то же время, в Законах № 14-ФЗ, № 208-ФЗ, № 395-1, а также в нормативных правовых актах Банка России, устанавливающих правила составления бухгалтерской отчетности, применяются термины «годовой отчет», «публикуемая отчетность».

В соответствии с требованиями Закона № 14-ФЗ общество с ограниченной ответственностью составляет годовой отчет и годовой бухгалтерский баланс, которые подлежат утверждению общим собранием участников общества (пункт 2 статьи 33). Годовой отчет общества должен содержать, в том числе, раздел о состоянии его чистых активов (пункт 3 статьи 30 Закона № 14-ФЗ). Аналогичные положения об обязанности акционерного общества составлять годовой отчет и годовую бухгалтерскую отчетность, которые утверждаются общим собранием акционеров, содержит Закон № 208-ФЗ (подпункт 11 пункта 1 статьи 48, пункт 1 статьи 92).

Согласно статье 43 Закона № 395-1 после подтверждения достоверности годового отчета аудиторской организацией кредитная организация предоставляет его в Банк России и публикует в открытой печати.

Перечень, формы и порядок составления и предоставления отчетности кредитными организациями в Банк России установлен в Указании № 2332-У, а составления годового отчета кредитной организации – в Указании № 2089-У.

Так, в соответствии с пунктом 1.5 Указания № 2089-У в состав годового отчета кредитной организации включаются:

- бухгалтерский баланс (публикуемая форма);

- отчет о прибылях и убытках (публикуемая форма);

- отчет о движении денежных средств (публикуемая форма);

- отчет об уровне достаточности капитала, величине резервов на покрытие сомнительных ссуд и иных активов (публикуемая форма);

- сведения об обязательных нормативах (публикуемая форма);

- пояснительная записка.

При этом в соответствии с пунктами 1 порядков предоставления указанных форм отчетности (Приложение 1 к Указанию № 2332-У) публикуемые формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о достаточности капитала предоставляются регулятору и публикуются, в том числе и на промежуточные отчетные даты - 1 апреля, 1 июля и 1 октября отчетного года.

Пунктом 1.8 Указания № 2089-У, Приложением 1 к Указанию № 2332-У и пунктом 1.1 Указания № 2172-У установлена обязанность опубликования кредитными организациями публикуемой отчетности, в том числе, квартальной. В случае, если был проведен аудит квартальной публикуемой отчетности, то вместе с ней рекомендуется опубликовать и аудиторское заключение о ее достоверности.

Анализ приведенных выше требований к содержанию, оформлению, аудиту, периодичности составления публикуемой отчетности и годового отчета, с одной стороны, и финансовой (бухгалтерской) отчетности, с другой стороны, приводит нас к выводу, что годовая финансовая (бухгалтерская) отчетность в понимании Закона № 402-ФЗ – это годовой отчет в понимании Законов № 14-ФЗ, № 208-ФЗ, № 395-1, а промежуточная финансовая (бухгалтерская) отчетность – это публикуемая отчетность, составляемая и предоставляемая на ежеквартальной основе.

В соответствии с требованиями Указания № 2332-У банки составляют и предоставляют в Банк России также другие формы отчетности. Однако, по нашему мнению, их содержание не соответствует понятию «бухгалтерской (финансовой) отчетности» в толковании этого термина Законом № 402-ФЗ.

Таким образом, Банк верно понимает, что под бухгалтерской (финансовой) отчетностью следует понимать публикуемые формы отчетности.

О порядке хранения отчетности в кредитной организации

В соответствии с пунктом 4.1 Части III Положения № 385-П кредитные организации обязаны обеспечить сохранность кассовых документов, бухгалтерских документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности и хранить их в течение нормативных сроков хранения, но не менее пяти лет.

Порядок помещения на хранение указанных документов установлен пунктом 4.2 Части III Положения № 385-П, согласно которому:

- хранение бухгалтерских документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности, сформированных в электронном виде, осуществляется в порядке, установленном нормативным актом Банка России о хранении в кредитной организации в электронном виде отдельных документов, связанных с оформлением бухгалтерских, расчетных и кассовых операций при организации работ по ведению бухгалтерского учета;

- бухгалтерские документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности, нормативный срок хранения которых составляет свыше 10 лет, подлежат распечатыванию и хранению на бумажном носителе.

Нормативным актом Банка России о хранении в кредитной организации отдельных документов в электронном виде, о котором говорится в пункте 4.2 Части III Положения № 385-П, является Указание № 2346-У. В Приложении 1 к этому Указанию приведен перечень документов, которые банк вправе хранить в электронном виде. В указанном перечне в составе форм аналитического и синтетического учета поименован отчет о прибылях и убытках (пункт 1.3 Перечня). Формы отчетности, составляемые в соответствии с Указанием № 2332-У, в Приложении 1 к Указанию № 2346-У не значатся.

В соответствии с пунктом 1 статьи 29 Закона № 402-ФЗ первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность, аудиторские заключения о ней подлежат хранению экономическим субъектом в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года. На основании части 1 статьи 17 и части 3 статьи 6 Закона № 125-ФЗ организации обязаны обеспечивать сохранность архивных документов в течение сроков их хранения, установленных, в том числе, перечнями типовых архивных документов, утверждаемыми уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.

Пунктом 351 Приказа № 558 Минкультуры РФ установило сроки хранения бухгалтерской (финансовой) отчетности:

- сводная годовая (консолидированная) и годовая – постоянно;

- квартальная – 5 лет (при отсутствии годовых – постоянно);

- месячная – 1 год (при отсутствии годовых, квартальных – постоянно).

При это срок хранения «постоянно» документов в организациях, не являющихся источниками комплектования государственных, муниципальных архивов, не может быть менее десяти лет.

Те же сроки хранения установлены для статистических отчетов и сведений по основным видам деятельности организации (пункт 467 Приказа № 558).

В Приложении 1 к Указанию № 2332-У приведен перечень форм отчетности, предоставляемой в Банк России, и для каждой – порядок ее составления и предоставления, в том числе – периодичность предоставления. В основном, каждая форма отчетности, кроме публикуемых форм, имеет свою периодичность предоставления (ежедневно, каждые пять дней, подекадно, ежемесячно и т.д.). Как правило, форма отчетности, предоставляемая, например, ежемесячно, не имеет полного квартального или годового аналога (см. Приложение 2 к Указанию № 2332-У). Следовательно, в силу пункта 351 Приказа № 558 практически все формы отчетности (кроме публикуемой отчетности, предоставляемой по состоянию на 1 апреля, 1 июля и 1 октября и, соответственно, за первый квартал, полугодие и 9 месяцев отчетного года), составляемые и предоставляемые в Банк России в соответствии с требованиями Указания № 2332-У, имеют срок хранения «постоянно».

Как было отмечено выше, в соответствии с требованиями пункта 1.8 Указания № 2089-У, Приложения 1 к Указанию № 2332-У и пункта 1.1 Указания № 2172-У публикуемые формы отчетности кредитной организации подлежат опубликованию. ФСАД 1/2010 устанавливает, в частности, следующие требования к форме аудиторского заключения:

- аудиторское заключение должно быть составлено в письменном виде (пункт 24);

- к аудиторскому заключению на бумажном носителе прилагается бухгалтерская отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована и подписана аудируемым лицом в соответствии с правилами отчетности, причем аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов (пункт 25).

Как следует из пункта 1 Указания № 2851-У, им закреплены общие правила составления и представления бухгалтерской и статистической отчетности в Банк России для кредитных организаций. В частности, это Указание устанавливает форму и способы предоставления отчетности (в бумажном и (или) в электронном виде), порядок взаимодействия с подразделениями Банка России, осуществляющими прием отчетности, особенности порядка предоставления вступительной отчетности и отчетности при завершении реорганизации кредитной организации, порядок замены отчетности при выявлении недостоверных сведений.

В тексте вопроса Банк справедливо отметил, что ранее действовавшее Указание № 1375-У, также устанавливавшее общие правила составления и предоставления отчетности в Банк России, содержало требование о хранении отчетности, предоставленной регулятору в электронном виде, на бумажном носителе не менее 5 лет и о ее предоставлении по первому требованию Банка России. Указание № 2851-У не содержит положений, устанавливающих порядок хранения отчетности в кредитной организации.

Таким образом, в отношении отчетности, составляемой и предоставляемой в соответствии с требованиями Указания № 2332-У, могут быть сформулированы следующие правила:

- бухгалтерская (финансовая) отчетность (то есть применительно к кредитным организациям - публикуемая отчетность) считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта (пункт 8 статьи 13 закона № 402-ФЗ);

- публикуемая отчетность (годовая и, если заверялась аудитором, квартальная) прилагается и подшивается к аудиторскому заключению в бумажной форме (пункт 25 ФСАД 1/2010);

- все формы отчетности, составляемой и предоставляемой в Банк России в соответствии с требованиями Указания № 2332-У, кроме квартальной публикуемой отчетности имеют срок хранения «постоянно», который не может составлять менее 10 лет (Приказ № 558);

- формы отчетности, срок хранения которых превышает 10 лет, подлежат хранению на бумажном носителе (пункт 4.2 Части III Положения № 385-П);

- отчет о прибылях и убытках как документ синтетического учета может храниться в электронном виде в соответствии с требованиями Указания № 2346-У.

Из изложенного следует, что публикуемые формы отчетности подлежат хранению на бумажном носителе. В отношении же прочих форм отчетности, составляемых и предоставляемых регулятору в соответствии с требованиями Указания № 2332-У, в действующем законодательстве и нормативных правовых актах отсутствуют положения, позволяющие однозначно определить порядок их хранения.

Приказ № 558 в отношении документов со сроком хранения «постоянно» не устанавливает конкретный период их хранения, а только определяет ограничение – не менее 10 лет. Поэтому, на наш взгляд, Банк во внутренних документах вправе установить для форм отчетности срок хранения, равный 10 годам.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации такой подход оправдан, поскольку формы отчетности составляются в целях предоставления в Банк России, а в соответствии со статьей 73 Закона № 86-ФЗ проверкой, проводимой регулятором, могут быть охвачены только пять календарных лет^¹ деятельности кредитной организации (ее филиала), предшествующие году проведения проверки.

В силу статьи 40.1 Закона № 395-1 в целях хранения информации об имуществе, обязательствах кредитной организации и их движении кредитная организация обязана отражать все осуществленные операции и иные сделки в базах данных на электронных носителях, позволяющих обеспечить хранение содержащейся в них информации не менее чем пять лет с даты включения информации в базы данных, и обеспечивать возможность доступа к такой информации по состоянию на каждый операционный день. Таким образом, в соответствии с Законом кредитная организация хранит информацию о всех операциях и сделках не менее пяти лет. В таких обстоятельствах логично предположить, что формы отчетности, предусмотренные Указанием № 2332-У (кроме публикуемых), которые, в основном, носят статистический характер, не могут рассматриваться как документ, значимость которого требует их хранения свыше 10 лет.

Если Банк установит в качестве срока хранения форм отчетности, предусмотренной Указанием № 2332-У, ровно 10 лет, то на эти документы не будет распространяться требование пункта 4.2 Части III Положения № 385-П об их хранении на бумажном носителе. Фактически, в отношении документов с таким сроком хранения действующими нормативными правовыми документами вообще не установлен порядок их хранения, поэтому, на наш взгляд, Банк вправе самостоятельно его разработать. При этом можно опираться на нормы Закона № 69-ФЗ^², статьей 6 которого определены случаи, когда информация в электронной форме, подписанная квалифицированной электронной подписью, признается равнозначной документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью:

- информация в электронной форме, подписанная квалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, кроме случая, если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе (пункт 1);

- если в соответствии с федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или обычаем делового оборота документ должен быть заверен печатью, электронный документ, подписанный усиленной электронной подписью и признаваемый равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, признается равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью и заверенному печатью. Федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия могут быть предусмотрены дополнительные требования к электронному документу в целях признания его равнозначным документу на бумажном носителе, заверенному печатью (пункт 3).

Как было отмечено выше, Законом № 402-ФЗ в отношении публикуемой отчетности прямо предусмотрена обязанность распечатать формы отчетности, поэтому, на наш взгляд, в данном случае нормы Закона № 63-ФЗ не применимы. Однако, они применимы для прочих форм отчетности, если кредитная организация определит для них срок хранения ровно 10 лет.

Документы и литература.

1 Указанная норма не распространяется на тематические инспекционные проверки, проводимые в соответствии с Законом № 177-З.

2 Сфера действия Закона № 63-ФЗ распространяется на отношения в области использования электронных подписей при совершении гражданско-правовых сделок, оказании государственных и муниципальных услуг, исполнении государственных и муниципальных функций, при совершении иных юридически значимых действий, в том числе в случаях, установленных другими федеральными законами (статья 1 рассматриваемого Закона).

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел