Департамент банковского аудита о применении норм подпункта 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ к договорам займа ценных бумаг

Мнение консультантов.

Как справедливо упомянуто в тексте вопроса, в соответствии с пунктом 1 статьи 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Статьей 214.4 НК РФ для операций займа ценными бумагами, осуществленных за счет налогоплательщика агентом, комиссионером, поверенным, доверительным управляющим, действующим на основании гражданско-правового договора, в том числе через организатора торговли на рынке ценных бумаг (фондовую биржу) установлен особый порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ, налог). В соответствии с этим порядком доходом, полученным по операциям займа ценными бумагами, признаются проценты, полученные кредитором, а расходом – проценты, уплаченные заемщиком, в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей на дату выплаты процентов ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - для процентов, выраженных в рублях, и исходя из 9 процентов - для процентов, выраженных в иностранной валюте.

Кроме того, к доходам, формирующим налоговую базу по НДФЛ в числе прочих, подпункт 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ относит материальную выгоду, полученную от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей. При этом налоговая база по таким доходам определяется по правилам, сформулированным пункту 2 статьи 212 НК РФ, как:

§ превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;

§ превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9 процентов годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Из формулировок рассматриваемой нормы, по мнению консультантов, можно сделать вывод о том, что доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах, возникает исключительно в случае, когда предметом договора займа является предоставление на возвратной основе денежных средств.

Пункт 1 статьи 226 НК РФ обязывает налоговых агентов, к числу которых относятся российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога. Как предусмотрено пунктом 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 настоящего Кодекса).

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 226.1 НК РФ налоговым агентом при осуществлении операций с ценными бумагами, операций с финансовыми инструментами срочных сделок и операций, учитываемых на индивидуальном инвестиционном счете, при осуществлении выплат по ценным бумагам в целях настоящей статьи, а также статей 214.1, 214.3 и 214.4 настоящего Кодекса признаются, в числе прочих, доверительный управляющий или брокер, осуществляющие в интересах налогоплательщика такие операции на основании договора доверительного управления, договора на брокерское обслуживание, договора поручения, договора комиссии или агентского договора с налогоплательщиком.

Из текста вопроса следует, что Банк выполняет функции налогового агента по операциям займа ценными бумагами, из чего консультанты делают вывод, что отношения между физическим лицом – кредитором по договору займа ценных бумаг и Банком имеют посреднический или доверительный характер.

Следовательно, с учетом вышеизложенного, Банк на основании брокерского договора или договора доверительного управления при осуществлении за счет клиента – физического лица операций займа ценных бумаг обязан в отношении доходов и расходов, возникающих в рамках таких операций, исполнить функции налогового агента по определению налоговой базы по НДФЛ только в рамках порядка, установленного статьей 214.4 НК РФ.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki