Департамент банковского аудита о порядке определения ставки дисконтирования, используемой при расчете обязательств по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам в соответствии с Положением № 465-П

Мнение консультантов.

Банк вправе применять предложенный подход. Однако установление столь высокого уровня существенности не может иметь разумного экономического обоснования. С точки зрения достоверности информации, представляемой Банком в финансовой отчетности, установление такого уровня существенности может иметь негативные последствия для правильности формирования финансового результата. Завышение (занижение) ставки дисконтирования на 30-40%, по нашему мнению, может привести к существенному искажению суммы отраженных в финансовой отчетности обязательств и финансового результата.

Считаем, что уровень существенности целесообразно определять таким образом, чтобы его влияние на данные финансовой отчетности Банка не превышало 5-10% (в зависимости от того, на какую абсолютную сумму произойдет итоговая корректировка). Поэтому считаем, что критерии существенности Банку следует устанавливать не в отношении применяемой ставки дисконтирования, а исходя из влияния изменения ставки дисконтирования на сумму статьи финансовой отчетности, включающую обязательства по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам, либо на финансовый результат.

Обоснование мнения консультантов.

Как справедливо отмечено Банком в тексте вопроса, порядок бухгалтерского учета вознаграждений работникам установлен для кредитных организаций Положением № 465-П.

Под вознаграждениями работникам согласно пункту 1.3 Положения № 465-П понимаются все виды возмещений работникам кредитной организации за выполнение ими своих трудовых функций, а также за расторжение трудового договора вне зависимости от формы выплаты (денежная, неденежная), в том числе оплата труда, включая компенсационные и стимулирующие выплаты, а также выплаты работникам и в пользу работников третьим лицам, включая членов семей работников, осуществляемые в связи с выполнением работниками трудовых функций, не включенные в оплату труда. К вознаграждениям работникам также относятся добровольное страхование и пенсионное обеспечение, оплата обучения, питания, лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг, возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) и другие аналогичные вознаграждения.

В соответствии с пунктом 1.3.2 Положения № 465-П вознаграждения работникам включают следующие виды:

§ краткосрочные вознаграждения работникам;

§ долгосрочные вознаграждения работникам по окончании трудовой деятельности;

§ прочие долгосрочные вознаграждения работникам;

§ выходные пособия.

Согласно пункту 4.1 Положения № 465-П под прочими долгосрочными вознаграждениями работникам понимаются вознаграждения работникам, выплата которых ожидается не ранее 12 месяцев после окончания годового отчетного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги, за исключением долгосрочных вознаграждений работникам, порядок бухгалтерского учета которых изложен в главе 3 настоящего Положения (долгосрочные вознаграждения работникам по окончании трудовой деятельности), и выходных пособий.

К прочим долгосрочным вознаграждениям относятся следующие виды вознаграждений работникам:

§ долгосрочные оплачиваемые периоды отсутствия на работе (отпуск за выслугу лет);

§ пособие по долгосрочной нетрудоспособности;

§ стимулирующие выплаты (премии, в том числе премии (вознаграждения) по итогам работы за год; премии к юбилейной дате, выплаты при выходе на пенсию, и иные поощрительные выплаты (вознаграждения за выслугу лет), в случае если их выплата ожидается не ранее 12 месяцев после окончания годового отчетного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги;

§ другие вознаграждения, выплата которых ожидается не ранее 12 месяцев после окончания годового отчетного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

Из текста вопроса следует, что Банк интересует порядок определения ставки дисконтирования, используемой для определения суммы обязательства Банка по выплате прочих долгосрочных вознаграждений (отложенных премий) работникам.

В тексте вопроса Банком справедливо упомянуто, что в соответствии с пунктами 4.4 и 4.5 Положения № 465-П обязательства по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам учитываются кредитной организацией по дисконтированной стоимости с использованием ставки дисконтирования, определенной в порядке, предусмотренном пунктом 3.4 настоящего Положения. Оценка подлежащих признанию обязательств по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам включает следующие этапы:

§ определение величины обязательств по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам с учетом размера выплат, причитающихся за отчетный и предшествующие периоды;

§ дисконтирование величины обязательств по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам.

Подход к определению ставки дисконтирования, предложенный Банком в тексте вопроса, предполагает:

1) установление значения ставки дисконтирования и коэффициента актуарной оценки в целом на весь календарный год;

2) ежеквартальное тестирование установленной ставки дисконтирования на соответствие ее текущей эффективной доходности высококачественных корпоративных бумаг или государственных облигаций в рублях, определенной по инструментам с соответствующими сроками обращения;

3) корректировку установленной ставки дисконтирования в случае превышения принятого Банком уровня существенности (30-40% по отношению к установленной ставке дисконтирования).

Пункт 3.4.Положения № 465-П предписывает для расчета дисконтированной стоимости использовать ставку дисконтирования, определенную на основе эффективной доходности к погашению корпоративных облигаций высокой категории качества, котируемых организатором торговли на рынке ценных бумаг, по состоянию на отчетную дату. При отсутствии по состоянию на отчетную дату котируемых организатором торговли на рынке ценных бумаг корпоративных облигаций в качестве ставки дисконтирования используется эффективная доходность к погашению государственных облигаций. Валюта и срок обращения корпоративных или государственных облигаций должны соответствовать валюте и срокам выплат вознаграждений работникам.

То есть, формально Банк должен использовать ставку дисконтирования, определенную на основании рыночной информации, актуальной на отчетную дату, на которую рассчитывается сумма обязательства Банка по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам.

Как следует из пункта 4.6 Положения № 465-П метод актуарной оценки для определения величины обязательств по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам определяется кредитной организацией в соответствии с МСФО (IAS) 19.

Пунктом 155 МСФО (IAS) 19 предписано для признания и оценки профицита или дефицита по плану прочих долгосрочных вознаграждений работникам применять правила, декларированные в пунктах 56 - 98 и 113 – 115 МСФО (IAS) 19.

Положениями МСФО (IAS) 19 ставка дисконтирования, используемая для определения величины обязательств по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам, признается актуарным допущением и характеризуется следующим образом:

§ ставка дисконтирования отражает временную стоимость денег, но не актуарный или инвестиционный риск (пункт 84);

§ ставка дисконтирования не отражает присущий организации кредитный риск, который ложится на кредиторов этой организации, и риск того, что фактические результаты могут отличаться от актуарных допущений (пункт 84);

§ ставка дисконтирования отражает расчетное распределение выплат вознаграждения во времени. На практике организация часто достигает этого посредством применения единой средневзвешенной ставки дисконтирования, которая отражает расчетное распределение выплат вознаграждения во времени, их размер и валюту, в которой оно должно выплачиваться (пункт 85).

Как понимают консультанты текста вопроса, внутренним регламентом Банка о системе оплаты труда предусмотрено ежеквартальное начисление отложенных премий сотрудникам по результатам оценки соответствующих количественных и качественных показателей.

Пунктом 58 МСФО (IAS) 19 предписано осуществление расчета чистой величины обязательства с достаточной регулярностью, чтобы суммы, признанные в финансовой отчетности, существенно не отличались от сумм, которые были бы определены на конец отчетного периода.

Следствием применения подхода, предлагаемого Банком, на наш взгляд, также будет сближение сумм обязательств, признанных в отчетности, и сумм, которые были бы определены на конец отчетного периода.

Отметим, что выбор критериев существенности в бухгалтерском учете не регламентируется ни действующим законодательством Российской Федерации, ни Международными стандартами финансовой отчетности. Соответственно, организации должны их разрабатывать на основании профессионального суждения самостоятельно и отражать в учетной политике.

В соответствии с общепринятым представлением критерии существенности информации представляют собой совокупность признаков, наличие которых оказывает влияние на решения пользователей такой информации. Это подтверждается и нормативными актами Банка России. В частности, в пункте 3.4. Части III Положения № 385-П указано, что ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе отчетности, составленной на основе данных бухгалтерского учета за этот отчетный период. Также нормой закреплено, что критерии существенности ошибки кредитная организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (соответствующих статей) отчетности, составленной на основе данных бухгалтерского учета, и утверждает в учетной политике.

В тексте вопроса Банком предложено установить уровень существенности, при котором осуществляется корректировка ставки дисконтирования, в размере 30-40% по отношению к установленной Банком на календарный год ставке дисконтирования.

Мы считаем, что установление столь высокого уровня существенности не может иметь разумного экономического обоснования. С точки зрения достоверности информации, представляемой Банком в финансовой отчетности, установление такого уровня существенности может иметь негативные последствия для правильности формирования финансового результата. Завышение (занижение) ставки дисконтирования на 30-40%, по нашему мнению, может привести к существенному искажению суммы отраженных в финансовой отчетности обязательств и финансового результата.

На наш взгляд, уровень существенности целесообразно определять таким образом, чтобы его влияние на данные финансовой отчетности Банка не превышало 5-10% (в зависимости от того, на какую абсолютную сумму произойдет итоговая корректировка). Поэтому считаем, что критерии существенности Банку следует устанавливать не в отношении применяемой ставки дисконтирования, а исходя из влияния изменения ставки дисконтирования на сумму статьи финансовой отчетности, включающую обязательства по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам, либо на финансовый результат.

При таком подходе, по нашему мнению, предлагаемая Банком методика будет более объективна, поскольку мониторинг ставки дисконтирования, сопровождающийся анализом ее воздействия на динамику показателей финансовой отчетности Банка, позволит нивелировать возможное негативное влияние на решения пользователей, связанное с применением Банком рассматриваемой методики.

Документы и литература.

1. Положение № 465-П – Положение Банка России от 15.04.2015г. № 465-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета вознаграждений работникам в кредитных организациях»;

2. Положение № 385-П – Положение Банка России от 16.07.2012г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;

3. МСФО (IAS) 19 – Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 28.12.2015г. № 217н.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki