О пересмотре СПИ полностью самортизированного ОС в случае переоценки его стоимости

На основании пункта 12 ФСБУ 6/2020[1] при признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта основных средств в бухгалтерском учете.

Согласно пункту 13 ФСБУ 6/2020 после признания объект основных средств оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов:

а) по первоначальной стоимости;

б) по переоцененной стоимости.

Выбранный способ последующей оценки основных средств применяется ко всей группе основных средств.

В соответствии с пунктом 17 ФСБУ 6/2020 переоценка отличных от инвестиционной недвижимости основных средств проводится путем пересчета их первоначальной стоимости и накопленной амортизации таким образом, чтобы балансовая стоимость объекта основных средств после переоценки равнялась его справедливой стоимости. Допустимым является также способ проведения переоценки основных средств, при котором сначала первоначальная стоимость объекта основных средств уменьшается на сумму амортизации, накопленной по нему на дату переоценки, а затем полученная сумма пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной справедливой стоимости этого объекта основных средств.

В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по балансовой стоимости, которая представляет собой их первоначальную стоимость, уменьшенную на суммы накопленной амортизации и обесценения (пункт 25 ФСБУ 6/2020).

Стоимость основных средств погашается посредством амортизации, если иное не установлено настоящим Стандартом (пункт 27 ФСБУ 6/2020).

Сумма амортизации объекта основных средств за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости (пункт 32 ФСБУ 6/2020).

Согласно пункту 35 ФСБУ 6/2020 начисление амортизации линейным способом производится таким образом, чтобы подлежащая амортизации стоимость объекта основных средств погашалась равномерно в течение всего срока полезного использования этого объекта. При этом сумма амортизации за отчетный период определяется как отношение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта основных средств к величине оставшегося срока полезного использования данного объекта.

Таким образом, после первоначального признания учет основных средств может осуществляться по первоначальной или по переоцененной стоимости по выбору налогоплательщика. После переоценки основного средства его балансовая стоимость перечитывается таким образом, чтобы она стала равняться его справедливой стоимости, которая впоследствии  будет уменьшаться в результате начисления амортизации исходя из оставшегося срока его полезного использования.

Для целей ФСБУ 6/2020 сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта основных средств будет приносить экономические выгоды организации (пункт 8 ФСБУ 6/2020).

На основании пункта 37 ФСБУ 6/2020 срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации (далее - элементы амортизации) объекта основных средств определяются при признании этого объекта в бухгалтерском учете.

Элементы амортизации объекта основных средств подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

Следовательно, срок полезного использования объекта определяется как период, в течение которого Организацией будет извлекаться экономическая выгода от его использования. При этом срок полезного использования подлежит проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении срока полезного использования. По результатам такой проверки может быть принято решение об изменении срока полезного использования объекта основных средств.

При этом ФСБУ 6/2020 не содержит каких-либо исключений в отношении объектов основных средств с нулевой балансовой стоимостью. Наличие на балансе объекта основных средств с нулевой балансовой стоимостью свидетельствует о том, что Организация продолжает извлекать от него экономические выгоды, а значит, срок по таким объектам основных средств по результатам проверки должен быть пересмотрен в сторону увеличения.

Поскольку корректировки в связи с изменением срока отражаются перспективно, т.е. без пересчета ранее начисленной амортизации, то отсутствие пересмотра (увеличения) срока полезного использования основных средств с нулевой балансовой стоимостью не приводит к каким-либо искажениям бухгалтерской отчетности.

При переоценке объектов основных средств с нулевой балансовой стоимостью его балансовая стоимость доводится до справедливой стоимости, которая впоследствии уменьшается путем начисления амортизации в течение оставшегося срока полезного использования. В случае если бы Организацией осуществлялась проверка срока полезного использования в соответствии  положениями ФСБУ 6/2020, то на момент переоценки основного средства с нулевой балансовой стоимостью, оставшийся (увеличенный) срок полезного использования был бы известен. При этом если в отношении таких объектов основных средств оставшийся (увеличенный) срок полезного использования будет определен на дату переоценки, то это не приведет к каким-либо искажениям бухгалтерской  отчетности. Более того, факт переоценки объекта основных средств может являться обстоятельством для проведения проверки срока полезного использования, в результате которой может быть принято решение об изменении ранее пересмотренного срока полезного использования.

Коллегия Налоговых Консультантов, 25 мая 2023 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit