Департамент общего аудита по вопросу удержания НДФЛ из аванса по заработной плате

На основании статьи 136 НК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. Конкретная дата выплаты заработной платы устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена.

Согласно пункту 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Из вышеприведенной нормы следует, что независимо от периодичности выплаты заработной платы в течение месяца дата фактического получения дохода в виде заработной платы для целей налогообложения определяется как последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход.

Следовательно, только на последнее число текущего месяца, в рассматриваемом случае на 30.11.17, Организация может рассчитать сумму НДФЛ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом.

При выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме или получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

Таким образом, налоговый агент обязан удерживать налог с дохода в виде заработной платы за первую половину месяца при выплате дохода начиная с даты получения дохода в виде оплаты труда, определяемой в соответствии с пунктом 2 статьи 223 НК РФ.

В рассматриваемом случае, датой получения дохода будет являться 30.11.17.

Аванс, выплаченный 18.11.17, доходом не признается, соответственно удержать налог Организация сможет только с сумм, выплаченных после 30.11.17. Данный вывод подтверждается Письмами Минфина РФ от 28.10.16 № 03-04-06/63250, от 13.07.17 № 03-04-05/44802.

В рассматриваемом случае, на дату выплаты заработной платы за ноябрь, НДФЛ в полном объеме удержать нет возможности.

По нашему мнению, Организация должна удержать налог из выплаты следующего дохода, которая будет сделана работнику (например, зарплата за декабрь[1]). Аванс, выплачиваемый в декабре, доходом не является.

Кроме того, в отношении удержания НДФЛ с суммы аванса, отметим, что НДФЛ, который перечислен в бюджет раньше даты выплаты зарплаты за вторую половину месяца, ИФНС налогом не признает. По мнению Минфина и ФНС, в этом случае обязанность налогового агента по перечислению НДФЛ не является исполненной, на основании пункта 9 статьи 226 НК РФ.

Так, например, в Письме Минфина РФ от 16.09.14 № 03-04-06/46268 указано следующее: «…до истечения месяца доход в виде оплаты труда не может считаться полученным налогоплательщиком. Соответственно, не имеется оснований для исчисления налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет.

На основании пункта 4 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Согласно пункту 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (пункт 9 статьи 226 Кодекса).

Следовательно, перечисление налога на доходы физических лиц налоговым агентом в авансовом порядке, то есть до даты фактического получения налогоплательщиком дохода, не допускается».

Коллегия Налоговых Консультантов, 20 ноября  2017г.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit