Департамент общего аудита по вопросу учета замены бракованной детали

В соответствии с пунктом 1 статьи 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Согласно пункту 1 статьи 469 ГК РФ продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи.

Продавец обязан передать покупателю товар, соответствующий условиям договора купли-продажи о комплектности (пункт 1 статьи 478 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 470 ГК РФ товар, который продавец обязан передать покупателю, должен соответствовать требованиям, предусмотренным статьей 469 настоящего Кодекса, в момент передачи покупателю, если иной момент определения соответствия товара этим требованиям не предусмотрен договором купли-продажи, и в пределах разумного срока должен быть пригодным для целей, для которых товары такого рода обычно используются.

Пунктом 1 статьи 475 ГК РФ предусмотрено, что если, недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца:

соразмерного уменьшения покупной цены;

безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок;

возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.

В соответствии с пунктом 4 статьи 475 ГК РФ в случае ненадлежащего качества части товаров, входящих в комплект (статья 479), покупатель вправе осуществить в отношении этой части товаров права, предусмотренные пунктами 1 и 2 настоящей статьи.

Таким образом, в рассматриваемом случае требование покупателя товара заменить некачественную деталь, входящую в комплект поставки, качественной, является правомерным.

Как следует из дополнительных пояснений, покупатель не возвращает поставщику испорченную деталь.

Рассмотрим налоговые последствия для продавца.

Налог на прибыль

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ, подпунктом 1 пункта 3 статьи 271 НК РФ при реализации оборудования на дату перехода права собственности к покупателю поставщик отразил в составе доходов выручку от его реализации (за вычетом НДС).

В свою очередь в составе расходов, связанных с производством и реализацией, учитывается стоимость приобретения (себестоимость) оборудования (подпункты 1, 2 статьи 253 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации в соответствии с требованиями гражданского законодательства у поставщика имеется обязанность предоставить покупателю качественный товар в комплектации, предусмотренной условиями договора купли-продажи.

Между тем, учитывая, что штуцер, входящий в комплект оборудования, оказался бракованным, у Организации возникли дополнительные затраты, связанные с исполнением своей обязанности по поставке комплекта оборудования, в виде расходов на покупку нового исправного штуцера, который передается покупателю.

В таком случае, по нашему мнению, стоимость данного нового штуцера, по сути, дополнительно увеличивает себестоимость реализованного ранее оборудования.

В связи с этим, по нашему мнению, стоимость нового исправного штуцера, переданного покупателю включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ).

Косвенно данный вывод подтверждается Письмом Минфина РФ от 05.02.10 № 03-03-06/1/51, в котором указано следующее:

«Если же покупатель потребовал замены товара ненадлежащего качества, продавец отражает в составе расходов на реализацию стоимость товара, поставляемого взамен возвращенного.

Во внереализационных доходах налогоплательщик должен отразить стоимость возвращенного покупателем товара, на которую был уменьшен доход от его реализации. По этой же стоимости полученный от покупателя некачественный товар принимается к учету продавца».

При этом, учитывая, что в рассматриваемой ситуации, бракованная деталь поставщику не возвращается, у него отсутствуют основания отражать ее стоимость в составе внереализационных доходов.

Кроме того, учитывая, что оборудование было реализовано целиком, включая штуцер, выделить отдельно его стоимость в комплекте оборудования не представляется возможным.

Также обращаем Ваше внимание, что в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Для документального подтверждения и экономического обоснования дополнительных затрат (в виде стоимости нового штуцера), связанных с реализацией оборудования, по нашему мнению, Организации необходимо подтвердить:

- факт неисправности штуцера изначально входившего в комплект оборудования;

- факт приобретения нового исправного штуцера;

- факт передачи покупателю нового штуцера.

При этом в соответствии с действующим законодательством Организация для документального подтверждения указанных операций вправе применять самостоятельно разработанные первичные документы, содержащие обязательные реквизиты, предусмотренные статьей 9 Закона № 402-ФЗ[1].

НДС

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товара на территории РФ облагается НДС.

Налоговая база по НДС определяется как цена сделки без учета НДС (пункт 1 статьи 154 НК РФ). В рассматриваемой ситуации цена сделки представляет собой стоимость комплекта оборудования, включающего в себя в том числе стоимость штуцера.

Соответственно, при реализации в 2014г. покупателю оборудования Организация-поставщик исчислила и уплатила в бюджет НДС, в том числе с реализации штуцера, входящего в комплект оборудования.

Между тем, как было отмечено нами ранее, в рассматриваемой ситуации в связи с выявленным браком, у Организации возникли дополнительные затраты, связанные с исполнением своей обязанности по поставке полного комплекта оборудования, в виде расходов на покупку нового исправного штуцера, который передается покупателю.

В таком случае, по нашему мнению, передача поставщиком покупателю исправленного штуцера не является самостоятельной операцией по реализации товара, и, следовательно, не приводит к возникновению объекта налогообложения НДС.

Это связано с тем, что в рассматриваемой ситуации НДС с операции по реализации всего комплекта оборудования, предполагающего наличие исправного штуцера, уже был исчислен Организацией в периоде реализации (2014г.).

В то же время полностью исключить риск возникновения претензий со стороны налоговых органов в рассматриваемой ситуации мы не можем.

Так, пунктом 1 статьи 146 НК РФ предусмотрено, что реализация товаров на безвозмездной основе признается объектом налогообложения НДС. Учитывая, что новая деталь передается покупателю без взимания дополнительной стоимости, мы не исключаем вероятности того, что налоговые органы расценят данную операцию не как доукомплектование ранее реализованного оборудования, а как безвозмездную реализацию товара и доначислят НДС.

Отметим, что арбитражная практика по данному вопросу в настоящий момент отсутствует, что, по нашему мнению, может косвенно свидетельствовать об отсутствии спорных ситуаций с налоговыми органами по данному вопросу.

Подводя итоги вышеизложенному, можно сделать следующие выводы:

1. Стоимость новой исправной детали, передаваемой покупателю в целях выполнения обязанности по поставке комплекта оборудования, учитывается в составе расходов, связанных с производством и реализацией, т.е. по сути, увеличивает себестоимость реализованного ранее оборудования;

2. При передаче новой исправной детали покупателю не происходит ее отдельной реализации и, соответственно, не возникает объект налогообложения НДС, так как реализация всего комплекта оборудования, с которой уже был исчислен НДС, предполагает, в том числе, реализацию исправной детали.

Однако, полностью исключить риск переквалификации данной операции со стороны налоговых органов в безвозмездную передачу и, как следствие, доначисление НДС, мы не можем.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit