Департамент общего аудита по вопросу передачи материалов при наличии договора аутсорсинга

Аутсорсинг (от англ. outsourcing: (outer-source-using) использование внешнего источника/ресурса) — передача организацией, на основании договора, определённых бизнес-процессов или производственных функций на обслуживание другой компании, специализирующейся в соответствующей области. В отличие от услуг сервиса и поддержки, имеющих разовый, эпизодический, случайный характер и ограниченных началом и концом, на аутсорсинг передаются обычно функции по профессиональной поддержке бесперебойной работоспособности отдельных систем и инфраструктуры на основе длительного контракта (не менее 1 года). Наличие бизнес-процесса является отличительной чертой аутсорсинга от различных других форм оказания услуг и абонентского обслуживания[1].

Вами представлен договор аутсорсинга с приложениями к нему.

Согласно Приложению № 6 к договору Исполнитель (МК) обязуется оказывать Заказчику (МЦ) услуги по:

- обслуживанию компьютеров и оргтехники Заказчика;

- инструктаж пользователей (сотрудников Заказчика);

- обслуживание сети Заказчика;

- контроль над закупкой расходных материалов;

- написание доработок в 1С Предприятии;

- создание виртуальных серверов;

- иные разовые услуги.

В соответствии с Приложением № 7 к договору Исполнитель (МК) обязуется оказывать Заказчику (МЦ) услуги по хозяйственному обслуживанию помещений и зданий Заказчика, в частности: мелкий ремонт мебели, окон и дверей; мелкий ремонт помещений; сухую и влажную уборку помещений и др.

Таким образом, представленный договор аутсорсинга предполагает передачу непрофильных функций Заказчика Исполнителю, который выполняет эти функции силами собственных сотрудников.

Договор аутсорсинга как самостоятельный вид договора нормами ГК РФ не предусмотрен.

Согласно пункту 1 статьи 421 ГК РФ юридические лица свободны в заключение договора. При этом стороны могут заключать договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

По нашему мнению, представленный договор аутсорсинга является смешанным договором, к которому применяются нормы ГК РФ о договоре возмездного оказания услуг (Приложение № 6) и договоре подряда (Приложение № 7).

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (пункт 1 статьи 779 ГК РФ).

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (пункт 1 статьи 702 ГК РФ).

Вопрос 1. Как оформлять передачу ТМЦ для выполнения работ по хоз. обслуживанию?

Обязанность Исполнителя выполнять работы по хозяйственному обслуживанию предусмотрена Приложением № 7 к договору.

При этом согласно подпункту 2 пункта 1 Приложения № 7 услуги оказываются с использованием хозяйственных товаров и материалов Заказчика.

В соответствии со статьей 704 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика (из его материалов, его силами и средствами).

Таким образом, условиями договора может быть предусмотрено, что работы выполняются с использованием материалов Заказчика.

При этом согласно пункту 1 статьи 713 ГК РФ подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

Из изложенного следует, что право собственности на материалы, предоставленные Заказчиком к Исполнителю не переходит. При этом Исполнитель при использовании материалов Заказчика обязан предоставить последнему отчет об израсходованных материалах.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ[2] каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания (часть 3 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).

Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).

Частью 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлены обязательные реквизиты первичного учетного документа:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Отметим, что для целей налогового учета любые производимые Организацией (Заказчиком – МЦ, применяющим общую систему налогообложения) расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, должны соответствовать требованиям ст. 252 НК РФ, а именно: быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода.

Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу для исчисления налога на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным в НК РФ.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

Из изложенного следует, что Заказчику в целях отражения операций по передаче материалов Исполнителю в рамках договора аутсорсинга в бухгалтерском и налоговом учете, необходимо иметь первичные учетные документы, оформленные в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Как было изложено ранее, формы первичных учетных документов утверждает руководитель Организации. При этом в первичном документе должны быть предусмотрены все обязательные реквизиты, установленные Законом № 402-ФЗ.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации при передаче материалов Исполнителю необходимо оформить соответствующий документ (например: акт или накладная на передачу материалов), подписанный сторонами договора.

Отметим, что в бухгалтерском учете принадлежащие Заказчику материальные ценности учитываются на счете 10 «Материалы».

При передаче материалов Исполнителю для выполнения работ по договору аутсорсинга, целесообразно отражать переданные материалы на отдельном субсчете счета 10 (например: на счете 10.7 «Материалы, переданные в переработку»). Основанием для отражения данной операции в бухгалтерском учете будет являться акт (накладная) на передачу материалов Исполнителю. При этом в учете отражается запись:

Д-т 10.7 (Материалы, переданные Исполнителю)

К-т 10 (Материалы в организации)

В последствии на основании представленного Исполнителем отчета об израсходованных материалах в учете Заказчика будет отражено списание материалов на затраты:

Д-т 26

К-т 10 (Материалы, переданные Исполнителю)

Таким образом, в рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, необходимо оформление двух документов:

- акт (накладная) на передачу материалов Исполнителю;

- отчет Исполнителя об израсходованных материалах.

Вопрос 2. Если будет оформлено требование-накладная сотруднику другой организации, не будет ли это расцениваться, как реализация ТМЦ?

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Как было изложено ранее, при предоставлении материалов Исполнителю для выполнения работ право собственности на материалы Исполнителю не переходит. Соответственно у Заказчика отсутствует операция по реализации ТМЦ.

По нашему мнению, во избежание возникновения каких-либо претензий со стороны налоговых органов, при оформлении документа на передачу материалов Исполнителю целесообразно в данном документе указывать, что передача материалов осуществляется в целях выполнения работ по договору аутсорсинга (со ссылкой на пункт 1 Приложения № 7), право собственности на передаваемые материалы Исполнителю не переходит.

Вопрос 3. Если техник купил за наличные детали для ремонта, напр., мебели, и отчитался по авансовому отчету в МК, каким образом отнести в затраты организации стоимость использованных для ремонта в МЦ материалов? Нужно ли при этом составлять отчеты о расходовании материалов для выполнения работ в сторонней организации?

Как следует из Вашего вопроса, возможны ситуации, когда у Исполнителя (МК, применяющего УСН) при выполнении работ по договору аутсорсинга возникают расходы на приобретение расходных материалов, необходимых для ремонта мебели Заказчика.

При этом, как было указано ранее, условия договора аутсорсинга (Приложение № 7) предусматривают, что услуги оказываются с использованием материалов Заказчика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Учитывая, что условиями договора аутсорсинга предусмотрена возможность оказания услуг с использования материалов Заказчика, по нашему мнению, учет затрат на приобретение материалов в расходах Исполнителя, сопряжено с возникновением соответствующего налогового риска.

Отметим, что включение в договор формулировки «что для выполнения работ м.б. использованы материалы Исполнителя, причем стоимость материалов входит в ст-ть работ по настоящему приложению», по нашему мнению, может привести к возникновению соответствующих налоговых рисков у Заказчика в тех случаях, когда для выполнения работ будут использоваться его материалы.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации в договор целесообразно внести дополнение, предусматривающее, что в случае, если при выполнении работ Исполнитель использует собственные материалы, то Заказчик обязуется компенсировать Исполнителю затраты на их приобретение.

В таком случае, стоимость материалов будет включаться в состав расходов Заказчика. При этом, по нашему мнению, целесообразно между Исполнителем и Заказчиком оформить документ (например: справку или акт), в котором будет зафиксирована сумма расходов по приобретенным материалам, подлежащая возмещению Заказчиком. К данному документу необходимо приложить копии первичных документов, подтверждающих приобретение материалов Исполнителем.

Отдельное оформление отчета об использованных материалах в рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, не требуется, так как Исполнитель предъявит Заказчику к возмещению стоимость уже фактически использованных при выполнении работ материалов.

Вопрос 4. Возможно ли назначение сотрудников IT-отдела МК ответственными за наличие и состояние оргтехники и компьютеров, принадлежащих МЦ?

Компьютеры и оргтехника отражаются в составе запасов Заказчика (МЦ)[3].

Согласно пункту 9 Методических рекомендаций по учету МПЗ[4] необходимыми предпосылками действенного контроля за сохранностью запасов являются, в частности определение круга лиц, ответственных за приемку и отпуск запасов (заведующих складами, кладовщиков, экспедиторов и др.), за правильное и своевременное оформление этих операций, а также за сохранность вверенных им запасов; заключение с этими лицами в установленном порядке письменных договоров о материальной ответственности; увольнение и перемещение материально ответственных лиц по согласованию с главным бухгалтером организации;

Назначение сотрудника ответственным за наличие и состояние ТМЦ предполагает возможность привлечения его к материальной ответственности в случае причинения вреда данному имуществу.

Нормами абзаца 6 части 1 статьи 22 ТК РФ установлено, что работодатель имеет право привлекать работников к дисциплинарной и материальной ответственности в порядке, установленном ТК РФ, иными федеральными законами.

Таким образом, работник может привлекаться к материальной ответственности именно лицом, которое является для него работодателем, при наличии соответствующих оснований.

В соответствии с частью 2 статьи 56 ТК РФ сторонами трудового договора являются работодатель и работник.

Следовательно, трудовые отношения возникают между лицами, заключившими трудовой договор.

Из изложенного, по нашему мнению, следует, что Заказчик (МЦ) не имеет права назначить ответственным за сохранность и состояние ТМЦ сотрудника Исполнителя (МК).

При этом в случае, если работником Исполнителя будет причинен вред имуществу Заказчика, то Заказчик вправе на основании нормы пункта 1 статьи 1068 ГК РФ[5] потребовать возмещения ущерба от Исполнителя.

В свою очередь Исполнитель вправе предъявить регрессные требования своему работнику. Так, в соответствии с частью 1 статьи 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. При этом необходимо заключить договор материальной ответственности между работником и Исполнителем.

Данный вывод подтверждается Решением Ворошиловского районного суда г. Волгограда от 06.07.2012 по делу № 2-1591/2012, в котором рассматривалась следующая ситуация:

На основании акта компании-заказчика о материальном ущербе, причиненном направленным к ней работником, компания-исполнитель возместила заказчику его убытки, как это было предусмотрено договором аутсорсинга. После чего в порядке регресса обратилась в суд с иском к своему работнику, с которым у нее был заключен договор о материальной ответственности. Данный иск суд удовлетворил.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit