Департамент Общего аудита по вопросу осуществления расчетов векселями по договору долевого участия в строительстве

Отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, регулируются нормами Федерального закона от 30.12.04 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 214-ФЗ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Закона № 214-ФЗ по договору участия в долевом строительстве (далее – договор ДУ) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Договор ДУ заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом(пункт 3 статьи 4 закона № 214-ФЗ).

В силу пункта 1 статьи 5 Закона № 214-ФЗ в договоре ДУ указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Уплата цены договора ДУ производится путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период, исчисляемый годами, месяцами или неделями (пункт 3 статьи 5 Закона № 214-ФЗ).

Статьей 18 Закона № 214-ФЗ установлен порядок использования застройщиком денежных средств, уплачиваемых участниками долевого строительства по договору ДУ.

В рассматриваемой ситуации стороны договора ДУ приняли решение о том, что оплата доли в долевом строительстве будет осуществляться путем передачи Дольщиком собственного беспроцентного векселя, т.е. договором предусматривается неденежная форма расчетов.

Отметим, что нормы Закона № 214-ФЗ не определяют форму расчетов по договору ДУ, т.е. в Законе № 214-ФЗ, по сути, отсутствует запрет на оплату договора в неденежной форме, в том числе векселями.

В связи с этим, на наш взгляд, при оплате договора ДУ могут применяться любые формы расчетов в соответствии с гражданским законодательством.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 862 ГК РФ при осуществлении безналичных расчетов допускаются расчеты платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчеты по инкассо, а также расчеты в иных формах, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

При этом в силу пункта 2 статьи 862 ГК РФ стороны по договору вправе избрать и установить в договоре любую из форм расчетов, указанных в пункте 1 настоящей статьи.

Арбитражная практика также свидетельствует о том, что оплата по договору ДУ может осуществляться в любой форме, в том числе векселями.

Так, в Постановлении Одиннадцатого ААС от 06.12.11 по делу № А55-13776/2011 указано:

«Оценивая вышеназванные договорные нормы, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что в договоре указана цена договора, то есть указан размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства в размере 8 755 000 руб.

Статья 5 Закона о долевом строительстве не содержит требований о форме расчетов по договору, указывая лишь на то, что уплата цены договора производится путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период, исчисляемый годами, месяцами или неделями (часть 3 названной статьи).

Поскольку форма расчетов Законом о долевом строительстве не определена, к рассматриваемым правоотношениям применяются общие нормы гражданского законодательства.

В соответствии с пунктом 2 статьи 862 Гражданского кодекса Российской Федерации стороны по договору вправе избрать и установить в договоре любую из форм расчетов, указанных в пункте 1 настоящей статьи, а именно расчеты платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчеты по инкассо, а также расчеты в иных формах, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 23.05.1994 N 1005 "О дополнительных мерах по нормализации расчетов и укреплению платежной дисциплины в народном хозяйстве", постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.1994 N 1094 "Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения" предусмотрена возможность использования векселя в качестве средства расчета.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что положения договора N 14/09 участия в долевом строительстве от 12.02.2010 г., касающиеся возможности расчета путем передачи векселей соответствует нормам законодательства Российской Федерации».

В Постановлении ФАС Уральского округа от 17.10.11 № Ф09-6403/11 суд отказал застройщику в удовлетворении требования о расторжении договора участия в долевом строительстве группы жилых домов, указав, что исполнение обязанности по оплате цены договора ценными бумагами, в частности путем передачи векселя, не противоречит нормам действующего законодательства, следовательно, нет оснований для расторжения договора в силу пункта 2 статьи 450 ГК РФ. Нижестоящие суды правомерно указали, что обязанность по оплате доли участия в строительстве жилого дома исполнена надлежащим образом.

В Определении ВАС РФ от 26.10.11 № ВАС-13447/11 по делу № А07-18777/2010 сделан вывод:

«Осуществление расчетов по оплате доли участия в строительстве многоэтажного жилого дома в безналичной форме путем использования векселей действующему законодательству, в том числе ст. 4 ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", не противоречит, в связи с чем основания для расторжения договора участия в долевом строительстве отсутствуют».

В Постановлении ФАС Западно - Сибирского округа от 30.09.10 по делу № А45-2735/2010 указано:

«Кассационная инстанция не согласна с выводом суда о том, что передача ООО "Август" обществу "Корел" векселя не прекратила обязательство дольщика по договору N 3-О/Ш от 19.05.2008. Пунктом данного договора 4.4 договора стороны предусмотрели возможность оплаты дольщиком взноса любым удобным для него способом, не противоречащим закону.

Пунктом 35 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 33, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14 от 04.12.2000 разъяснено, что обязанность должника уплатить денежную сумму может быть прекращена выдачей (передачей) или акцептом векселя на согласованных с кредитором условиях. В этом случае денежное обязательство по договору следует считать прекращенным на основании статьи 409 Кодекса (отступное), если сторона, выдавшая (передавшая) вексель, не несет по нему ответственности, либо на основании статьи 414 Кодекса (новация), если эта сторона принимает на себя ответственность по векселю.

В акте приема - передачи векселей от 10.06.2008 стороны указали, что вексель на сумму 69 537 650 руб. передается, а сумма направляется в счет оплаты по договору N 3-О/Ш участия в долевом строительстве от 19.05.2008. Изложенное свидетельствует о прекращении денежного обязательства по договору».

В Постановлении Девятнадцатого ААС от 27.09.12 по делу № А48-1319/2010(63) суд пришел к выводу, что Закон № 214-ФЗ не запрещает зачет встречных требований между сторонами договора ДУ:

«Нормами Федерального закона N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домом и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ", денежная форма расчетов не определена в качестве существенного условия договора долевого участия, также не предусмотрено, что условие договора долевого участия о применении не денежной формы расчетов незаконно. Учитывая специфику отношений долевого участия, позволяющую сочетать в себе элементы подрядных отношений, возмездного оказания услуг, купли-продажи и др., к данным отношениям применимы также нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующие данные отношения.

Нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующие отношения возмездного оказания услуг, купли-продажи, подряда, не содержат запрета осуществления расчетов в неденежной форме и проведения зачета встречных однородных требований.

В статье 5 Федерального закона N 214-ФЗ определено только понятие цены договора; статья 18 указанного закона указывает об использовании денежных средств, уплачиваемых, то есть внесенных дольщиками. Однако, в указанных статьях закона запрет на зачет встречных однородных требований между сторонами договора долевого строительства жилья отсутствует».

Отметим, что в Письме Минэкономразвития РФ от 20.08.09 № Д06-2414 был сделан вывод, что в рамках договора ДУ стороны вправе предусмотреть неденежный способ оплаты, в том числе путем передачи векселей третьих лиц:

«Вопрос: О применении положений Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ в случае использования участниками долевого строительства в целях расчетов по договору участия в долевом строительстве простого векселя банка.

Ответ:

Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" предусмотрены определенные способы привлечения денежных средств граждан для финансирования строительства, а именно на основании договора участия в долевом строительстве, а также путем выпуска эмитентом, имеющим в собственности или на праве аренды земельный участок и получившим в установленном порядке разрешение на строительство на этом земельном участке многоквартирного дома, облигаций особого вида - жилищных сертификатов, закрепляющих право их владельцев на получение от эмитента жилых помещений в соответствии с законодательством Российской Федерации о ценных бумагах, а также жилищно-строительными и жилищными накопительными кооперативами в соответствии с федеральными законами, регулирующими деятельность таких кооперативов.

При этом обращаем внимание, что указанные способы используются непосредственно для привлечения средств граждан - участников долевого строительства в целях финансирования строительства.

Согласно фактам, изложенным в обращении, простой вексель банка используется участниками долевого строительства в целях расчетов по договору участия в долевом строительстве. Следовательно, в указанных обстоятельствах простой вексель используется не как способ привлечения средств со стороны застройщика, а как средство платежа по договору долевого участия в строительстве участником долевого строительства застройщику.

На основании изложенного сообщаем, что оплата по договору долевого участия в строительстве осуществляется в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и условиями, предусмотренными договором».

В то же время в Постановлении Седьмого ААС от 12.08.11 № 07АП-4692/2011 (оставлено в силе Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.11 № А45-3552/2011) суд пришел к следующим выводам:

«Как следует из материалов дела и установлено судом, 19.05.2008 между ЗАО "Корел" (застройщик) и ООО "Август" (дольщик) был заключен договор N 3-О/Ш участия в долевом строительстве, согласно условиям которого дольщик обязался уплатить застройщику сумму долевого взноса - 69 537 650 руб., а застройщик обязался своими силами и /или с привлечением третьих лиц построить объект - "Многоэтажный жилой дом с помещениями административного и общественного назначения, подземной автостоянкой по ул. Шевченко в Октябрьском районе г. Новосибирска, и после получения документа, разрешающего ввод в эксплуатацию объекта, - передать дольщику объект долевого строительства - помещения офиса блок - секции N 3, общей площадью 1 168,7 кв. м, расположенные на 1, 2, 11, 12 этажах, согласно Приложению N 1.

10.06.2008 дольщик передал застройщику в счет оплаты по вышеуказанном договору простой вексель, выданный 10.06.2008 ООО "Август", серия ВП N А050, номинальной стоимостью 69 537 650 руб.

11.06.2008 между ЗАО "Корел" (заемщик) и Новосибирским социальным коммерческим банком "Левобережный" (кредитор) заключен договор кредитной линии N 113-08, в обеспечение исполнения кредитных обязательств по которому на основании договора залога векселей N 113-08-3/2 был передан, в том числе, вышеупомянутый вексель ООО "Август", номинальной стоимостью 69 537 650 руб., по оценочной стоимости - 695, 37 руб.

Определением Арбитражного суда Новосибирской области от 18.09.2009 по делу N А45-3834/2009 в отношении должника - ЗАО "Корел" введено внешнее управление, а внешним управляющим должника утвержден Клемешов И.В.

30.11.2009 внешний управляющий должника (ЗАО "Корел") на основании статей 5, 9 Федерального закона N 214-ФЗ от 30.12.2004 "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" и статьи 102 Федерального закона N 127-ФЗ от 26.10.2002 "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) заявил об одностороннем отказе ЗАО "Корел" от исполнения договора участия в долевом строительстве N 3-О/Ш от 19.05.2008.

ООО "Август" обратилось в арбитражный суд с исковым заявлением к внешнему управляющему о признании одностороннего отказа от исполнения договора недействительным.

Согласно пункту 2 статьи 12 Федерального закона "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" обязательства участника долевого строительства считаются исполненными с момента уплаты в полном объеме денежных средств в соответствии с договором.

В силу пункта 1 статьи 102 Закона о банкротстве внешний управляющий в течение трех месяцев с даты введения внешнего управления вправе отказаться от исполнения договоров и иных сделок должника.

Отказ от исполнения договоров и иных сделок должника может быть заявлен только в отношении сделок, не исполненных сторонами полностью или частично, если такие сделки препятствуют восстановлению платежеспособности должника или если исполнение должником таких сделок повлечет за собой убытки для должника по сравнению с аналогичными сделками, заключаемыми при сравнимых обстоятельствах (п. 2 ст. 102 данного Закона).

Согласно пункту 2 статьи 99 Закона о банкротстве внешний управляющий обязан принимать меры по взысканию задолженности перед должником

Поскольку из материалов дела следует, что дольщиком (ООО "Август") в нарушение вышеприведенных норм Федерального закона "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" и условий договора участия в долевом строительстве N 3-О/Ш от 19.05.2008 не был уплачен застройщику (ЗАО "Корел") долевой взнос в виде денежных средств в размере 69 537 650 руб., а переданный в счет оплаты вексель ООО "Август" не привел к удовлетворению требований кредитора (застройщика) и соответствующему исполнению обязательства дольщика, в том числе путем предъявления векселя к платежу векселедателю, строительство дома по ул. Шевченко в г. Новосибирске велось застройщиком (должником) за счет собственных средств и средств дольщиков, а исполнение ЗАО "Корел" этой сделки в одностороннем порядке не способствует восстановлению платежеспособности должника, а напротив, влекло убытки для должника, суд первой инстанции, исходя из положений статьи 102 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", пришел к правильному выводу о правомерности совершенной внешним управляющим ЗАО "Корел" сделки - одностороннего отказа от исполнения договора N 3-О/Ш участия в долевом строительстве от 19.05.2008.

Необходимо отметить, что при принятии решения о возможности отказа от исполнения договора ДУ в рассматриваемой ситуации суд исходил из совокупности определенных факторов, в частности: застройщик находился на стадии банкротства (и применялись особые положения Закона «О несостоятельности (банкротстве)»), а вексель, переданный дольщиком в оплату по договору ДУ, не был им погашен (оплачен). Таким образом, в данном случае суд принимал решение исходя из фактических обстоятельств дела.

Подводя итоги вышеизложенному, можно сделать вывод, что оплата по договору ДУ может осуществляться в неденежной форме, в том числе путем передачи собственного векселя.

Однако в случае возникновения каких-либо спорных ситуаций между застройщиком и дольщиком в отношении оплаты договора ДУ, мы не исключаем, что суд будет принимать решение исходя из конкретных обстоятельств дела. При этом предположить исход судебного разбирательства не представляется возможным.

Далее рассмотрим порядок отражения полученного в оплату по договору ДУ векселя в бухгалтерском учете застройщика (Компании А).

В соответствии со статьей 143 ГК РФ вексель является ценной бумагой, которая удостоверяет безусловное обязательство векселедателя или иного плательщика, указанного в векселе, оплатить векселедержателю определенную сумму при наступлении срока.

В силу пункта 3 ПБУ 19/02 [1] ценные бумаги других организаций могут учитываться в составе финансовых вложений.

При этом согласно пункту 2 ПБУ 19/02 для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

Учитывая, что беспроцентные векселя, приобретенные (полученные) по номиналу, не могут принести экономическую выгоду (доход) в будущем в виде процентов в результате их отсутствия, то у Компании А для принятия к бухгалтерскому учету беспроцентных векселей в качестве финансовых вложений не выполняются все условия, предусмотренные пунктом 2 ПБУ 19/02.

В таком случае, согласно Инструкции по применению Плана счетов № 94н, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, полученные беспроцентные векселя могут учитываться на отдельном субсчете счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Таким образом, в рассматриваемой ситуации получение беспроцентного векселя компании Б в оплату по договору ДУ отражается в учете компании А следующей записью:

Дт 76 (Вексель) Кт 76 (Расчеты по договору ДУ).

По своей сути отраженный на счете 76 вексель компании Б представляет собой дебиторскую задолженность компании Б перед компанией А.

Как следует из вопроса, вексель выдан со сроком предъявления: «не позднее даты ввода объекта строительства в эксплуатацию».

Таким образом, указанный вексель по сути выдан на срок по предъявлении, но не позднее определенной даты.

Согласно статье 77 Положения о переводном и простом векселе (Приложение к Постановлению ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341) (далее - Положение) к простому векселю применяются, поскольку они не являются не совместимыми с природой этого документа, постановления, относящиеся к переводному векселю и касающиеся, в частности срока платежа (статьи 33 - 37).

Так, в силу статьи 33 Положения переводный вексель может быть выдан сроком:

по предъявлении;

во столько-то времени от предъявления;

во столько-то времени от составления;

на определенный день.

Переводные векселя, содержащие либо иное назначение срока, либо последовательные сроки платежа, недействительны.

Согласно пункту 34 Положения переводный вексель сроком по предъявлении оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный. Эти сроки могут быть сокращены индоссантами.

В рассматриваемой ситуации, с учетом формулировки векселя, он может быть предъявлен к платежу в любой день до даты ввода объекта строительства в эксплуатацию.

Соответственно, дебиторская задолженность по оплате собственного векселя должна быть погашена компанией Б в момент предъявления векселя к погашению - в любой день до даты ввода объекта строительства в эксплуатацию.

Согласно пункту 19 ПБУ 4/99[2] в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Пунктом 20 ПБУ 4/99 строка «Дебиторская задолженность» предусмотрена в разделе II «Оборотные активы» Бухгалтерского баланса, в разделе I «Внеоборотные активы» аналогичная строка отсутствует.

Форма бухгалтерского баланса утверждена Приказом Минфина РФ от 02.07.10 № 66н.

В данной форме строка «Дебиторская задолженность» также предусмотрена исключительно в разделе I.

При этом в разделе 5.1 рекомендованной Приказом Минфина РФ от 02.07.10 № 66н форме «Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах» (Приложение № 3) расшифровывается информация о дебиторской задолженности, в том числе с указанием величины долгосрочной задолженности и краткосрочной.

Таким образом, можно сделать вывод, что информация об общей величине дебиторской задолженности отражается в разделе II «Оборотные активы» Бухгалтерского баланса. При этом информация о краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженности раскрывается в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах.

Отметим, что в Письме Минфина РФ от 24.01.11 № 0702-18/01 был сделан следующий вывод:

«В соответствии Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н, счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками. В частности, на этом счете обособленно отражаются выданные авансы и предварительная оплата.

В соответствии с ПБУ 4/99 в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения). Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Исходя из этого в случае выдачи авансов и предварительной оплаты работ, услуг и пр., связанных, например, со строительством объектов основных средств, суммы выданных авансов и предварительной оплаты отражаются в бухгалтерском балансе в разделе I "Внеоборотные активы".

Таким образом, по мнению Минфина РФ, дебиторская задолженность в виде выданных поставщикам авансов по строительству объектов основных средств, подлежит отражению в разделе I Бухгалтерского баланса.

В рассматриваемой ситуации дебиторская задолженность представляет собой задолженность компании Б по оплате векселя, т.е. это не задолженность в виде выданного аванса. Кроме того, учитывая, что вексель может быть предъявлен к погашению компании Б в любой день, но не позднее определенной даты, то данная дебиторская задолженность является краткосрочной.

Соответственно, в рассматриваемой ситуации в Бухгалтерском балансе полученные от компании Б беспроцентные векселя со сроком погашения «по предъявлении, но не позднее …», по нашему мнению, следует отражать по строке «Дебиторская задолженность» Раздела II Бухгалтерского баланса.

Основания для отражения данных векселей (соответствующей дебиторской задолженности векселедателя) в разделе I Бухгалтерского баланса отсутствуют.

Коллегия Налоговых Консультантов, 22 мая 2015

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit