О признании объектом обложения НДФЛ и страховыми взносами сумм документально неподтвержденных командировочных расходов

Мнение консультантов.

Факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки может быть подтвержден любыми должным образом оформленными документами. При отсутствии указанных документов не истребованный Банком аванс в размере стоимости авиабилета признается доходом сотрудника и подлежит обложению налогом на доход физических лиц и страховыми взносами.

Обоснование мнения консультантов.

Согласно статье 165 ТК РФ помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных настоящим Кодексом (гарантии при приеме на работу, переводе на другую работу, по оплате труда и другие), работникам предоставляются гарантии и компенсации^[1] при направлении в служебные командировки.

На основании статьи 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

расходы по проезду;

расходы по найму жилого помещения;

дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Положение об особенностях порядка направления работников в служебные командировки (далее по тексту – Положение)  утверждено Постановлением № 749.

В соответствии с Положением:

- работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату расходов по проезду и найму жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные) (пункт 10);

- работникам возмещаются расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне постоянного места жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения руководителя организации (пункт 11);

-  расходы по проезду к месту командировки на территории Российской Федерации и обратно к месту постоянной работы и по проезду из одного населенного пункта в другой, если работник командирован в несколько организаций, расположенных в разных населенных пунктах, включают расходы по проезду транспортом общего пользования соответственно к станции, пристани, аэропорту и от станции, пристани, аэропорта, если они находятся за чертой населенного пункта, при наличии документов (билетов), подтверждающих эти расходы, а также оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей (пункт 12);

- работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой (пункт 26).

На основании изложенного приходим к выводу, что возмещение расходов по проезду в командировку возможно лишь на основании документов, подтверждающих эти расходы (Письмо Минтруда России от 23.12.2021г. № 14-6/ООГ-12256).

Согласно статье 105 Воздушного кодекса РФ:

- к перевозочным документам относятся билет, багажная квитанция, грузовая накладная, почтовая накладная, иные документы, используемые при оказании услуг по воздушной перевозке пассажиров, багажа, груза, почты и предусмотренные нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области транспорта (пункт 1);

- договор воздушной перевозки пассажира, договор воздушной перевозки груза или договор воздушной перевозки почты удостоверяется соответственно билетом и багажной квитанцией в случае перевозки пассажиром багажа, грузовой накладной, почтовой накладной (пункт 2);

- билет, багажная квитанция, грузовая накладная, почтовая накладная, иные документы, используемые при оказании услуг по воздушной перевозке пассажиров, багажа, грузов, почты, могут быть оформлены в электронной форме (электронный перевозочный документ) с размещением информации об условиях договора конкретной воздушной перевозки в автоматизированной информационной системе оформления воздушных перевозок (пункт 3).

В соответствии с пунктом 84 Приказа № 82 при регистрации на рейс пассажиру выдается посадочный талон, в котором указываются инициалы и фамилия пассажира, номер рейса, дата отправления, время окончания посадки на рейс, номер выхода на посадку и номер посадочного места на борту воздушного судна. При необходимости в посадочном талоне дополнительно может указываться другая информация. При регистрации пассажира на интернет-сайте перевозчика в электронной форме посадочный талон пассажира оформляется в электронном виде и направляется пассажиру посредством способа связи, указанного пассажиром в соответствии с пунктом 14 настоящих Правил.

В Письме Минфина РФ от 25.06.2021г. № 03-03-07/50225 отмечается, что «НК РФ не устанавливает конкретный перечень документов, которые подтверждают факт оказания услуг по перевозке, тем самым не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов.

Организация вправе обосновать потребление услуги воздушной перевозки любыми иными документами, напрямую или косвенно подтверждающими факт использования приобретенных авиабилетов».

В Письме Минфина РФ от 20.01.2022г. №  03-03-07/3198 разъясняется, что при наличии авиабилета «организация должна подтвердить потребление услуги воздушной перевозки любыми иными документами, напрямую или косвенно подтверждающими факт перевозки работника.

Одним из таких документов может являться посадочный талон со штампом о прохождении досмотра в аэропорту или другой любой документ, подтверждающий факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки».

Аналогичный вывод содержится в Письме Минфина РФ от 18.12.2017г. № 03-03-РЗ/84409. При этом в нем поясняется, что «посадочный талон, в том числе электронный посадочный талон, полученный при электронной регистрации на рейс, должен содержать соответствующие реквизиты, подтверждающие факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки. Как правило, данным реквизитом является штамп о досмотре.

При отсутствии штампа о досмотре на распечатанном электронном посадочном талоне налогоплательщику необходимо подтвердить факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки иным способом.

В случае невозможности получения штампа о досмотре на посадочном талоне организация может представить выданную авиаперевозчиком или его представителем справку, содержащую необходимую для подтверждения полета информацию.

В ситуации, когда ни один из указанных выше документов не может быть представлен, организация вправе обосновать потребление услуги воздушной перевозки любыми иными документами, напрямую или косвенно подтверждающими факт использования приобретенных авиабилетов».

В Письмах  Минфина РФ от 09.12.2019г. № 03-03-05/95878, от 10.03.2020г. № 03-03-07/17700 также указывается, что наличие посадочного талона не является обязательным условием подтверждения факта перевозки, факт использования приобретенного авиабилета может быть подтвержден иными документами.

Как следует из текста вопроса, сотруднику Банка был выдан  аванс на оплату командировочных расходов, в том числе, на оплату проезда к месту командировки и обратно воздушным транспортом. По окончании командировки сотрудник не предоставил посадочные талоны с отметкой аэропорта, а так же справку о факте перелета, выданную перевозчиком. Полагаем, что в распоряжении Банка отсутствуют иные документы, подтверждающие факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки. При этом сотрудник не возвращает в кассу Банка денежные средства в размере аванса, израсходованного на приобретение авиабилета.

1.      Налог на доходы физических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – налог, НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Для целей НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ.

Одновременно статья 217 НК РФ содержит перечень доходов, освобождаемых от налогообложения. На основании пункта 1 статьи 217 НК РФ к таким доходам относится доход в виде компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в том числе, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и направление в служебную командировку).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов, связанных со служебной командировкой, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно,

В Письме Минфина РФ от 05.02.2010г. №  03-03-05/18 указывается, что «компенсация любых расходов в целях освобождения от налогообложения предполагает их документальное подтверждение.

При отсутствии документального подтверждения целевого использования данных денежных выплат теряется их непосредственно компенсационный характер и они подлежат налогообложению на общих основаниях».

Таким образом, приходим к выводу, что при отсутствии документов, подтверждающих факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки, доход сотрудника в размере аванса, израсходованного им на приобретение авиабилета, подлежит налогообложению в общем порядке.

2.      Страховые взносы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса), выплачиваемые организациями в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

Одновременно статья 422 НК РФ содержит перечень выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами. На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Кроме того, пунктом 2 статьи 422 НК РФ предусмотрено, что при оплате плательщиками расходов на командировки работников как в пределах территории Российской Федерации, так и за пределами территории Российской Федерации не подлежат обложению страховыми взносами, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.

В Постановлении АС  Западно-Сибирского округа от 01.04.2021г. №  Ф04-958/2021 по делу № А81-3542/2020 отмечается, что денежные средства, выданные под отчет, в отсутствие документов, подтверждающих их целевое использование или возврат, считаются доходом подотчетного лица и облагаются страховыми взносами.

Таким образом, приходим к выводу, что при отсутствии документов, подтверждающих факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки,  выплата сотруднику в размере аванса, израсходованного им на приобретение авиабилета, подлежит обложению страховыми взносами.

Документы и литература.

1.             ТК РФ – Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001г. № 197-ФЗ;

2.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.             Воздушный кодекс РФ – Воздушный кодекс Российской Федерации  от 19.03.1997г. № 60-ФЗ

4.             Постановление  № 749 - Постановление Правительства Российской Федерации от 13.10.2008г. № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки».

5.             Приказ  № 82 - Приказ Минтранса России от 28.06.2007г. № 82 «Об утверждении Федеральных авиационных правил «Общие правила воздушных перевозок пассажиров, багажа, грузов и требования к обслуживанию пассажиров, грузоотправителей, грузополучателей»».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki