Департамент банковского аудита о применении положений налогового законодательства РФ в отношении доходов в виде сумм задолженности по ипотечному жилищному кредиту (займу) и материальной выгоды

Мнение консультантов.

Подпунктом «в» пункта 2 статьи 1 Закона № 396-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2016г., статья 217 НК РФ дополнена пунктом 65, согласно которому не подлежат обложению (освобождаются от обложения) налогом на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ, налог) доходы в виде суммы задолженности по ипотечному жилищному кредиту (займу) (далее по тексту – ипотека) и материальной выгоды в следующих случаях:

§ при реструктуризации ипотечного жилищного кредита (займа) в соответствии с программами помощи отдельным категориям заемщиков, утверждаемым Правительством Российской Федерации, в размере, не превышающем в совокупности с материальной выгодой, предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 настоящего Кодекса, если такая материальная выгода возникла при указанной реструктуризации, предельной суммы возмещения по каждому такому кредиту (займу), установленному указанными программами;

§ при прекращении обязательства по ипотечному жилищному кредиту (займу) предоставлением отступного в виде передачи в собственность кредитной организации, находящейся на территории Российской Федерации, имущества, заложенного по такому кредиту (займу), в части, не превышающей размера требований к налогоплательщику-должнику по кредитному договору (договору займа), обеспеченных ипотекой;

§ при частичном прекращении обязательства по ипотечному жилищному кредиту (займу), выданному в период до 1 октября 2014 года кредитной организацией, находящейся на территории Российской Федерации, налогоплательщику, не являющемуся взаимозависимым лицом с такой кредитной организацией.

Действие вновь введенной нормы законодателем распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2014 года (пункт 7 статьи 4 Закона № 396-ФЗ).

Таким образом, законодателем для физических лиц, являющихся заемщиками по ипотеке, установлена льгота, освобождающая от налогообложения доходы, возникающие в трех случаях:

1) при реструктуризации ипотеки в соответствии с правительственными программами[1];

2) при прекращении обязательств по ипотеке предоставлением отступного в виде имущества, заложенного по такой ипотеке;

3) при частичном прекращении кредитной организацией обязательств по ипотеке, возникшей в период до 1 октября 2014 года.

При этом законодателем для каждого из случаев возможность применения льготы поставлена в зависимость от выполнения определенных условий, либо определен предельный размер установленной льготы:

§ в случае осуществления реструктуризации по правительственной программе льготируется доход в размере, не превышающем в совокупности с материальной выгодой[3];

§ в случае прекращения обязательства по ипотеке предоставлением отступного льготируется доход в части, не превышающей размера требований по ипотеке;

§ в случае частичного прекращения кредитной организацией обязательств по ипотеке доход льготируется при условии, что заемщик и кредитная организация не являются взаимозависимыми лицами.

Таким образом, пункт 65 статьи 217 НК РФ освобождает от обложения НДФЛ вышеперечисленные доходы в виде суммы задолженности по ипотеке и материальной выгоды в объеме и при наличии условий, указанных законодателем.

На наш взгляд, поскольку, как закреплено пунктом 1 статьи 210 НК РФ, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, то при применении анализируемой нормы необходимо достоверно установить сумму возникающего в вышеизложенных ситуациях дохода с целью определения его льготируемой части.

В соответствии с пунктом 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ.

По нашему мнению, применительно к указанным случаям в зависимости от оснований возникновения доходы могут формироваться следующим образом.

При реструктуризации ипотеки в соответствии с правительственными программами доходами могут быть признаны суммы, уплаченные акционерным обществом «Агентство по ипотечному жилищному кредитованию» кредиторам по ипотеке в качестве возмещения недополученных доходов или убытков (их части) по реструктурированной ипотеке. Такие доходы по общему правилу классифицируются на основании статьи 211 НК РФ как доходы, полученные в натуральной форме. В состав льготируемых доходов может быть включена сумма экономической выгоды в случае изменения в результате реструктуризации процентной ставки, приводящего к возникновению материальной выгоды, предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ.

При прекращении обязательства по ипотеке предоставлением отступного в виде имущества, заложенного по такой ипотеке, доход может возникнуть в случае, если стоимость прекращаемого обязательства выше стоимости имущества, передаваемого по отступному. Иными словами, в данном случае льготируется доход, представляющий собой часть прекращаемого обязательства, не покрываемую стоимостью имущества, передаваемого по отступному.

При частичном прекращении кредитной организацией обязательства по ипотеке, возникшей в период до 1 октября 2014 года, доходы могут возникнуть в силу осуществления кредитором предусмотренной статьей 415 ГК РФ процедуры прощения долга по ипотеке.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3. Закон № 396-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 29.12.2015г. № 396-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации»;

4. Постановление № 373 – Постановление Правительства РФ от 20.04.2015г. № 373 «Об основных условиях реализации программы помощи отдельным категориям заемщиков по ипотечным жилищным кредитам (займам), оказавшихся в сложной финансовой ситуации, и увеличении уставного капитала акционерного общества «Агентство по ипотечному жилищному кредитованию».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki