Департамент банковского аудита о бухгалтерском учете основных средств, не предназначенных для использования в банковской деятельности, в связи с вступлением в силу Положения Банка России от 22.12.2014 № 448-П

Мнение консультантов.

Пунктом 2.1 Положения № 448-П, вступающего в силу с 1 января 2016 года[1] и заменяющего Приложение 9 к Положению № 385-П (далее по тексту - Приложение 9) установлено, что основным средством признается объект, имеющий материально-вещественную форму, предназначенный для использования кредитной организацией при оказании услуг либо в административных целях в течение более чем 12 месяцев, последующая перепродажа которого кредитной организацией не предполагается, при одновременном выполнении следующих условий:

объект способен приносить кредитной организации экономические выгоды в будущем;

первоначальная стоимость объекта может быть надежно определена.

Наряду с этим, в абзаце 2 пункта 2.1 Положения № 448-П закреплено, что приобретение объектов может осуществляться в целях обеспечения безопасности, защиты окружающей среды, а также в случаях, предусмотренных санитарно-гигиеническими, технико-эксплуатационными и другими специальными техническими нормами и требованиями. Хотя приобретение таких объектов не приводит непосредственно к увеличению будущих экономических выгод от их использования, оно может быть необходимо для получения кредитной организацией будущих экономических выгод от использования других активов либо для обеспечения основной деятельности, поэтому такие объекты могут быть признаны в качестве основных средств.

В силу пункта 2.34 Положения № 448-П стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, который определяется кредитной организацией при признании объекта основных средств. Согласно пункту 2.8 Положения № 448-П амортизацией является систематическое в течение срока полезного использования объекта основных средств погашение его амортизируемой величины, которая определяется как первоначальная или переоцененная стоимость основного средства за вычетом расчетной ликвидационной стоимости.

Под сроком полезного использования в целях настоящего Положения понимается период времени, в течение которого объект будет иметься в наличии для использования кредитной организацией с целью получения экономических выгод (пункт 2.5 Положения № 448-П). В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается в случае простоя или прекращения активного использования объекта, за исключением случаев, когда объект полностью амортизирован (пункт 2.40 Положения № 448-П).

Перечень объектов основных средств, по которым начисление амортизации не производится, определяется кредитной организацией в учетной политике в соответствии с законодательством Российской Федерации. Это предусмотрено пунктом 2.35 Положения № 448-П. Полагаем, что под законодательством Российской Федерации в данной норме Положения № 448-П, следует понимать законодательные и нормативные акты, изданные в области регулирования бухгалтерского учета. Так, согласно статье 4 Закона № 402-ФЗ законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из настоящего Федерального закона, других федеральных законов и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов.

Статьей 21 Закона № 402-ФЗ установлено, что к документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся (пункт 1):

1) федеральные стандарты;

2) отраслевые стандарты;

3) рекомендации в области бухгалтерского учета;

4) стандарты экономического субъекта.

Согласно пункту 3 статьи 21 Закона № 402-ФЗ федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают, в частности, определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания их в бухгалтерском учете (подпункт 1). В свою очередь, отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности (пункт 5 статьи 21 Закона № 402-ФЗ).

Из совокупности норм пункта 15 статьи 21, пункта 1 статьи 22, подпункта 2 пункта 1, подпункта 1 пункта 2 статьи 23 Закона № 402-ФЗ следует, что Положение № 448-П является отраслевым стандартом, и установленные им правила не должны противоречить аналогичному федеральному стандарту[2]. Следуя данной логике, если Положением № 448-П не урегулированы вопросы учета отдельных операций, правомерно обратиться к нормам соответствующего федерального стандарта.

Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.).

Таким образом, упомянутые в тексте вопроса объекты к числу объектов, амортизация по которым не начисляется в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, не относятся.

В силу пункта 2.41 Положения № 448-П начисление амортизации по объекту основных средств прекращается, начиная с более ранней из дат: даты перевода объекта основных средств в состав недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, учитываемой по справедливой стоимости, долгосрочных активов, предназначенных для продажи[3], в соответствии с намерениями руководства кредитной организации, даты прекращения признания объекта или даты полного начисления амортизации по объекту. При этом, кредитная организация обязана прекратить признание объекта в качестве основного средства в следующих случаях:

- с момента принятия решения о прекращении использования и продаже объекта основных средств. Бухгалтерский учет таких объектов основных средств осуществляется в порядке, установленном для учета долгосрочных активов, предназначенных для продажи, в соответствии с Главой 5 Положения № 448-П (пункт 2.48 Положения № 448-П);

- объект не способен приносить ей экономические выгоды (доход) в будущем (пункт 2.49 Положения № 448-П).

После признания объектов основных средств в качестве долгосрочных активов, предназначенных для продажи, начисление амортизации прекращается со дня, следующего за днем такого признания (пункт 5.6 Положения № 448-П).

Иных оснований прекращения начисления амортизации по объектам основных средств Положение № 448-П не устанавливает. Не содержит иных оснований прекращения начисления амортизации и ПБУ 6/01.

Таким образом, если в отношении указанных в тексте вопроса объектов непроизводственного назначения отсутствуют установленные Положением № 448-П основания прекращения признания в качестве основных средств, после вступления в силу данного нормативного акта начисление амортизации этим объектам не прекращается.

Учитывая изложенное выше, в случае, если Банк, руководствуясь своей учетной политикой, признает имущество, которое не предполагается для использования в банковской деятельности основным средством, стоимость которого погашается путем начислении амортизации, то, в соответствии с пунктом 2.10 Положения № 448-П Банк должен оценивать фактические затраты на сооружение (строительство), создание (изготовление) и приобретение объектов основных средств, руководствуясь критериями признания, установленными пунктом 2.1 Положения № 448-П, по мере возникновения таких затрат.

До момента готовности основного средства к использованию в соответствии с намерениями руководства кредитной организации накопленные фактические затраты признаются незавершенными капитальными вложениями в основные средства и выделяются в отдельную группу в составе основных средств кредитной организации, подлежащую учету на балансовом счете 60415 «Вложения в сооружение (строительство), создание (изготовление) и приобретение основных средств».

Документы и литература.

1. Закон № 402-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 06.12.2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

2. ПБУ 6/01 – Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств», утверждённое Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001г. № 26н;

3. Положение № 448-П – Положение Банка России от 22.12.2014г. № 448-П «о порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов. предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых неопределенно, в кредитных организациях» (документ вступает в силу с 01.01.2016г.).

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki