Департамент банковского аудита по вопросу установления срока использования программного обеспечения.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
12.10.2009
Вопрос
Учетной политикой Банка установлено, что расходы на приобретение неисключительного права на использование программных продуктов учитываются равномерно в течение срока использования, который установлен условиями договора. Если условиями договора на приобретение неисключительных прав срок использования программ не установлен, то такие расходы признаются единовременно на дату начала использования этих программ. Дата начала использования программных продуктов устанавливается внутрибанковскими актами (приказами).
Однако Минфин РФ считает, что в случае, когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет в соответствии с п.4 ст. 1235 Гражданского кодекса РФ (письмо от 17.03.09г. №03-03-06/2/48).
Должен ли Банк внести соответствующее изменение в Учетную политику на основании разъяснений Минфина РФ и, следовательно, затраты на приобретение неисключительного права на использование любого программного продукта, когда срок использования договором не установлен, будут списываться на расходы в течение пяти лет и не менее?
Может ли Банк устанавливать свой срок использования программного обеспечения, утверждая его внутрибанковским документом, или оставить прежней редакцию Учетной политики и признавать такие расходы единовременно, руководствуясь п.1 ст.272 НК РФ – «если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно»?
Учетной политикой Банка установлено, что расходы на приобретение неисключительного права на использование программных продуктов учитываются равномерно в течение срока использования, который установлен условиями договора. Если условиями договора на приобретение неисключительных прав срок использования программ не установлен, то такие расходы признаются единовременно на дату начала использования этих программ. Дата начала использования программных продуктов устанавливается внутрибанковскими актами (приказами).
Однако Минфин РФ считает, что в случае, когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет в соответствии с п.4 ст. 1235 Гражданского кодекса РФ (письмо от 17.03.09г. №03-03-06/2/48).
Должен ли Банк внести соответствующее изменение в Учетную политику на основании разъяснений Минфина РФ и, следовательно, затраты на приобретение неисключительного права на использование любого программного продукта, когда срок использования договором не установлен, будут списываться на расходы в течение пяти лет и не менее?
Может ли Банк устанавливать свой срок использования программного обеспечения, утверждая его внутрибанковским документом, или оставить прежней редакцию Учетной политики и признавать такие расходы единовременно, руководствуясь п.1 ст.272 НК РФ – «если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно»?
Ответ
Мнение консультантов.
В соответствии со статьей 313 НК Банк вправе внести изменения в Учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета с начала нового налогового периода.
НК РФ не предоставляет налогоплательщику право устанавливать свой срок использования программного обеспечения.
По мнению консультантов, Банк вправе:
либо признавать единовременно расходы на приобретение неисключительного права на использование программных продуктов в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ;
либо производить списание указанных расходов равномерно в течение установленного договором срока, а в случае его отсутствия - в течение срока, порядок определения которого утвержден Банком в Учетной политике для целей налогообложения с учетом требований статьи 1235 ГК РФ.
Однако, учитывая официальную позицию Минфина РФ, консультанты не исключают вероятность налоговых рисков в части несоблюдения принципа равномерности распределения расходов в случае избрания Банком варианта единовременного признания указанных расходов.
Обоснование мнения консультантов.
В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на приобретение права на использование программных продуктов относятся к прочим расходам, учитываемым при налогообложении прибыли.
Общими принципами признания расходов при методе начисления, изложенными в статье 272 НК РФ, являются следующие:
- расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ);
- расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают, исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (абзац 2 пункт 1 статьи 272 НК РФ);
- в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (абзац 3 пункт 1 статьи 272 НК РФ).
- расходы, которые не могут быть отнесены к конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (абзац 4 пункт 1 статьи 272 НК РФ).
Таким образом, статья 272 НК РФ, предоставляя налогоплательщику право равномерного распределения расходов на приобретение прав использования программных продуктов, не предусматривает право налогоплательщика самостоятельно определять срок действия неисключительного права пользования этим программным продуктом, в течение которого эти расходы будут распределены.
По мнению консультантов, отсутствие в лицензионном договоре срока использования программных продуктов не является основанием запрета единовременного учета понесенных расходов в том налоговом периоде, к которому они относятся.
Ранее такую же позицию занимали и сотрудники Минфина РФ, считая правомерным единовременное признание расходов в случае, когда из условий договора на приобретение неисключительных прав пользования программных продуктов нельзя определить срок их использования. (Письма от 06.02.2006г. № 03-03-04/1/92, от 09.08.2005г. 03-03-04/1/156).
Имеется судебная практика, подтверждающая правомерность подхода единовременного отражения расходов (ФАС Московского округа от 07.10.2008г. № КА-А40/8215-08, ФАС Поволжского округа от 18.01.2008г. № А55-5316/07, ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2007г. № А05-810/2007, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 17.08.2007г. № А43-33315/2006-37-925, ФАС Северо-Западного округа от 09.01.2007г. № А56-948/2006, ФАС Уральского округа от 07.06.2006г. № Ф09-4680/06-С7).
Более того, в отдельных случаях суды разрешают налогоплательщику учесть расходы на приобретение программных продуктов единовременно, даже несмотря на то, что в договоре установлен срок, на который приобретаются права использования этих продуктов (Постановление ФАС Московского округа от 08.12.2008г. № КА-А40/10120-08).
Однако, в настоящее время официальная позиция специалистов Минфина РФ по вопросу признания расходов на приобретенные права использования программных продуктов изменилась и заключается в том, что единовременное списание расходов на приобретение неисключительных прав на программные продукты нарушает принцип равномерности признания доходов и расходов (Письма от 16.07.2008г. № 03-03-06/1/406, от 17.03.2008г. № 03-03-06/1/185., от 25.07.2007г. № 03-03-06/2/139, от 27.11.2007г. № 03-03-06/1/826).
Поэтому, по договорам на приобретение права использования программных продуктов, в которых не предусмотрен срок использования этих продуктов, налогоплательщик вправе самостоятельно в учетной политике установить срок, в течение которого расходы будут равномерно учитываться для целей налогообложения прибыли (Письма от 18.04.2007г.№ 03-03-06/2/75, от 04.06.2008г. № 20-12/053633.) с учетом положений пункта 4 статьи 1235 ГК РФ, согласно которым лицензионный договор, если в нем не определен срок действия, по общему правилу считается заключенным на пять лет (Письма от 17.03.2009г. № 03-03-06/2/48, от 19.02.2009г.03-03-06/2/25).
Таким образом, исходя из вышеизложенного, считаем, что, Банк вправе:
либо признавать единовременно расходы на приобретение неисключительного права на использование программных продуктов в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ;
либо производить списание указанных расходов равномерно в течение установленного договором срока, а в случае его отсутствия в течение срока, порядок определения которого утвержден Банком в Учетной политике для целей налогообложения с учетом требований статьи 1235 ГК РФ.
При принятии Банком первого варианта признания указанных расходов консультанты не исключают вероятность налоговых рисков в части несоблюдения принципа равномерности распределения расходов.
При принятии второго варианта признания указанных расходов Банк должен внести соответствующие изменения в Учетную политику в целях налогообложения.
Согласно статье 313 НК РФ изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.
Одновременно рекомендуем Банку при заключении лицензионных договоров с контрагентами предпринимать меры по включению в условия договора конкретного срока действия неисключительного права пользования приобретаемых банковских продуктов.
Документы и литература.
1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;
2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.98г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Назад в раздел