Департамент банковского аудита об отражении в бухгалтерском учете договора залога имущества, принятого в обеспечение потенциальных обязательств принципала по независимой гарантии, выданной Банком

Мнение консультантов.

В данной ситуации у Банка отсутствуют основания для отражения стоимости заключенного договора залога на каком-либо счете второго порядка внебалансового счета 913 «Обеспечение, полученное по размещенным средствам, и условные обязательства».

Факт наличия такого договора залога Банк может отразить на внебалансовом счете 91202 «Разные ценности и документы» в условной оценке 1 рубль.

Обоснование мнения консультантов.

Как понимают консультанты текст вопроса, Банком выдана независимая гарантия. С целью обеспечения исполнения потенциальных обязательств принципала, которые могут возникнуть вследствие невыполнения последним основного договора с бенефициаром, Банку в залог предоставлено имущество (вероятно недвижимое), что подтверждено соответствующим договором, зарегистрированным в установленном порядке.

Как определено пунктом 1 статьи 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием вещи должника, поручительством, независимой гарантией, задатком, обеспечительным платежом и другими способами, предусмотренными законом или договором.

В соответствии с пунктом 1 статьи 368 ГК РФ по независимой гарантии гарант принимает на себя по просьбе другого лица (принципала) обязательство уплатить указанному им третьему лицу (бенефициару) определенную денежную сумму в соответствии с условиями данного гарантом обязательства независимо от действительности обеспечиваемого такой гарантией обязательства. Принципал обязан возместить гаранту выплаченные в соответствии с условиями независимой гарантии денежные суммы, если соглашением о выдаче гарантии не предусмотрено иное. Такое требование установлено пунктом 1 статьи 379 ГК РФ.

Таким образом, в отношениях гаранта и принципала по независимой гарантии денежные обязательства принципала перед гарантом в рамках выданной гарантии возникают только после оплаты гарантом обязательств принципала перед бенефициаром.

Суммы такой оплаты, в силу пункта 6.10 Части II Положения № 385-П, подлежат отражению на балансовом счете 60315 «Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам».

В соответствии с пунктом 1 статьи 334 ГК РФ в силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит заложенное имущество (залогодателя). При этом согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 339.1 ГК РФ залог подлежит государственной регистрации и возникает с момента такой регистрации, если в соответствии с законом права, закрепляющие принадлежность имущества определенному лицу, подлежат государственной регистрации согласно статье 8.1 ГК РФ.

Кроме того, по условиям пункта 3 статьи 341 ГК РФ, если основное обязательство, обеспечиваемое залогом, возникнет в будущем после заключения договора залога, залог возникает с момента, определенного договором, но не ранее возникновения этого обязательства.

Как предписано пунктом 9.20 Части II Положения № 385-П, на внебалансовом счете 913 «Обеспечение, полученное по размещенным средствам, и условные обязательства» осуществляется учет полученного обеспечения:

§ предоставленных кредитов, депозитов и прочих размещенных средств;

§ ценных бумаг, полученных по операциям, совершаемым на возвратной основе.

На внебалансовом счете 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов» отражаются суммы имущества, принятого в обеспечение по размещенным средствам.

В рассматриваемом случае, как было указано выше, обязательства принципала, обеспеченные залогом, возникнут только после оплаты гарантом обязательств принципала перед бенефициаром, то есть до момента оплаты принятый залог не является обеспечением по размещенным средствам, и, следовательно, не подлежит отражению на счете 91312.

Аналогичная точка зрения высказана Банком России в Письме от 11.02.2011г. № 18-1-2-9/121:

«ДБУиО разъяснил, что Положением Банка России от 26.03.2007г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее - Положение № 302-П) предусмотрен порядок отражения в бухгалтерском учете обеспечения, полученного кредитными организациями под разные требования, учитываемые на активных балансовых счетах. Отражение в бухгалтерском учете на внебалансовых счетах обеспечения, полученного под какие-либо внебалансовые статьи, в том числе по выданным гарантиям, Положением № 302-П не предусмотрено».

Несмотря на то, что в указанном Письме регулятор комментирует нормы Положения № 302-П, утратившего силу с 01.01.2013г. в связи с вступлением в силу Положения № 385-П, считаем, что изложенное в Письме мнение актуально и в настоящее время, поскольку нормы, устанавливающие правила отражения по внебалансовым статьям бухгалтерского учета принятого обеспечения не претерпели изменений.

По нашему мнению, с целью обеспечения необходимого уровня внутреннего контроля факт наличия договора залога целесообразно отразить на внебалансовом счете 91202 «Разные ценности и документы» в условной оценке 1 рубль. При этом, как предусмотрено пунктом 9.19 Части II Положения № 385-П, указанный договор находится в хранилище ценностей Банка.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч. I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч. II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2. Положение № 385-П – Положение Банка России от 16.07.2012г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;

3. Положение № 302-П – Положение Банка России от 26.03.2007г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki