Департамент банковского аудита об обязанности по уплате налога на добавленную стоимость при передаче клиентам Банка НДС карт-ридер Safe-touch и смарт-карты

Мнение консультантов.

Из текста вопроса следует, что Банк планирует оказывать клиентам услугу дистанционного банковского обслуживания на базе оборудования, предоставленного клиентам Банком. В связи с этим, Банком приобретено необходимое для дополнительной верификации платежей клиента при использовании им системы «Интернет-Банк» оборудование (карт-ридер Safe-touch и смарт-карты). Указанное оборудование предназначено для передачи клиентам, заключившим соответствующий договор, на безвозвратной основе.

Как понимают консультанты текст вопроса, Банк рассматривает варианты формулировки тарифа за услугу дистанционного банковского обслуживания на базе оборудования переданного Банком клиенту с точки зрения возникающих налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС, налог) и их возможной минимизации.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом обложения НДС.

В целях применения законодательства о налогах и сборах реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ). В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) для целей Главы 21 НК РФ.

Кроме того, согласно статье 38 НК РФ для целей налогового законодательства:

- товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (пункт 3);

- услуга - деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5).

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога и выставить счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой (пункт 4 статьи 168 НК РФ).

Статьей 149 НК РФ установлен закрытый перечень операций, освобождаемых от налогообложения НДС. Согласно подпункту 3 пункта 3 указанной статьи НК РФ не подлежат обложению НДС банковские операции (за исключением инкассации), в том числе оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы «Клиент-банк», включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала.

Какие именно действия кредитной организации следует понимать под услугой, связанной с эксплуатацией системы «Клиент-банк» в целях правомерного применения положений подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ законодатель не устанавливает, что обусловлено, на наш взгляд, «широтой» данного понятия. Вместе с тем, на взгляд консультантов, понятие «услуги, связанные с установкой и эксплуатацией системы «Клиент-банк» правомерно включить все обязательства конкретной кредитной организацией, вытекающие из договора с клиентом об оказании услуги дистанционного обслуживания.

Отношения Банка и клиентов в части услуг дистанционного банковского обслуживания, в том числе через систему «Интернет-банк», по существу являются отношениями по договору возмездного оказания услуг. На основании статьи 782 ГК РФ, если это не противоречит специальным правилам о договоре возмездного оказания услуг и особенностям его предмета, к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения ГК РФ о подряде (статьи 702 - 729) и положения о бытовом подряде (статьи 730 – 739).

Согласно пункту 1 статьи 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

Одновременно, если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, услуга оказывается иждивением исполнителя – из его материалов, его силами и средствами. В договоре возмездного оказания услуг указывается цена подлежащей оказанию услуги или способы ее определения, а в отсутствие условия о цене, цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ. В общем случае, цена в договоре возмездного оказания услуг включает компенсацию издержек исполнителя и причитающееся ему вознаграждение. Приведенное является следствием применения к договору возмездного оказания услуг общих положений ГК РФ о подряде.

Таким образом, правомерность включения стоимости оборудования передаваемого Банком клиенту при оказании услуги дистанционного банковского облуживания с использованием системы «Интернет-банк» в цену такой услуги не противоречит ГК РФ.

Принимая изложенный подход к толкованию понятия «услуги, связанные с установкой и эксплуатацией системы «Клиент-банк» и определению ее стоимости, заключение договора с клиентами на условиях оказания услуги по дистанционному обслуживанию с использованием оборудования Банка, избегая формулировок о передаче оборудования Клиенту в собственность за плату, как непосредственно договоре, так и в действующих в Банке тарифах, по мнению консультантов, позволит минимизировать вероятность признания передачу клиентам оборудования в рамках услуги дистанционного банковского обслуживания на базе оборудования Банка реализацией такого оборудования.

Предложенный нами подход, будет иметь больший эффект в случае оказания услуги дистанционного банковского обслуживания на базе оборудования Банка всем клиентам одной категории, то есть если использование оборудования клиента соответствующей категории не предполагается ни условиями договора ни тарифами Банка.

Если в тарифах Банка и актах об оказании услуги на подключение будет перечислено передаваемое оборудование, указано его количество и стоимость, на наш взгляд, следует признать наличие операции реализации товара Банком клиенту и, соответственно, обязанности Банка предъявить клиенту сумму налога, исчисленную в порядке, установленном Главой 21 НК РФ.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ;

2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki