Департамент банковского аудита о применении налогового законодательства в случае ведения в отношении заемщика Банка процедуры конкурсного производства

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

20.08.2013

Вопрос

В налоговом учете Банка начислены проценты и штрафы по просроченной задолженности Заемщика, у которого в настоящее время ведется процедура конкурсного производства. Формально между Банком и Заемщиком существует Договор залога, однако, в соответствии с бухгалтерской отчетностью, полученной от конкурсного управляющего, у Заемщика полностью отсутствует какое-либо имущество.
Может ли Банк, составив односторонний Акт о том, что Договор залога прекращен в виду утраты предмета залога, сформировать в налоговом учете резерв по сомнительной задолженности под сумму начисленных процентов и штрафов. Насколько это может привести к риску оспаривания со стороны налоговых органов права Банка на создание такого резерва и существенного уменьшения налоговой базы отчетного периода?

Ответ

Мнение консультантов.

В рассматриваемой ситуации требования к должнику не могут быть признаны сомнительной задолженностью в толковании данного понятия, придаваемом пунктом 1 статьи 266 НК РФ.

Признание при расчете налоговой базы по налогу на прибыль расходов в виде сумм резервов, сформированных в отношении данной заложенности резервов в соответствии с положениями статьи 266 НК РФ, по нашему мнению, сопряжено для Банка со значительными налоговыми рисками.

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ в порядке, предусмотренном настоящей статьей, налогоплательщики вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Об этом сказано в пункте 1 статьи 266 НК РФ.

Таким образом, статьей 266 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов банкам предоставлено право учитывать расходы на формирование резервов в отношении необеспеченной залогом, поручительством, банковской гарантией просроченной задолженности:

в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
по процентам по долговым обязательствам;
иной, не являющейся ссудной и приравненной к ссудной задолженности.

Из текста вопроса следует, что на балансе Банка числятся требования к заемщику, в отношении которого введена процедура конкурсного производства, по уплате процентов за пользование кредитом и штрафов по просроченной задолженности. В обеспечение исполнения обязательств заемщика по кредитному договору был заключен договор залога. Однако, из предоставленной Банку конкурсным управляющим бухгалтерской отчетности должника следует вывод об отсутствии у последнего какого-либо имущества.

В сложившейся ситуации Банком рассматривается вопрос о правомерности признания требований к должнику сомнительным долгом, в отношении которого может быть сформирован резерв в соответствии с положениями статьи 266 НК РФ, на основании одностороннего акта Банка о прекращении залога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Закона № 127-ФЗ с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства срок исполнения возникших до открытия конкурсного производства денежных обязательств и уплаты обязательных платежей должника считается наступившим.

Требования конкурсных кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества должника, учитываются в реестре требований кредиторов в составе требований кредиторов третьей очереди (пункт 7.1 статьи 16 Закона № 127-ФЗ). При этом, являющееся предметом залога имущество должника в составе конкурсной массы учитывается отдельно и подлежит обязательной оценке (пункт 1 статьи 131 Закона № 127-ФЗ).

Залог является одним из способов обеспечения обязательства, при котором кредитор – залогодержатель приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами (пункт 1 статьи 334 ГК РФ, статья 1 Закона № 2872-1).

Согласно пункту 1 статьи 353 ГК РФ в случае перехода права собственности на заложенное имущество либо права хозяйственного ведения или права оперативного управления им от залогодателя к другому лицу в результате возмездного или безвозмездного отчуждения этого имущества (за исключением случаев реализации этого имущества в целях удовлетворения требований залогодержателя в порядке, установленном законом) либо в порядке универсального правопреемства право залога сохраняет силу.

Правопреемник залогодателя становится на место залогодателя и несет все обязанности залогодателя, если соглашением с залогодержателем не установлено иное.

В силу пункта 2 статьи 341 ГК РФ залогодержатель и залогодатель вправе проверять по документам и фактически наличие, количество, состояние и условия хранения заложенного имущества, находящегося у другой стороны. При этом, при грубом нарушении залогодержателем обязанностей, указанных в пункте 1 статьи 343 ГК РФ, создающем угрозу утраты или повреждения заложенного имущества, залогодатель вправе потребовать досрочного прекращения залога (пункт 3 статьи 343 ГК РФ).

Помимо прекращения залога по соглашению сторон, залог прекращается (пункт 1 статьи 352 ГК РФ), а именно:

с прекращением обеспеченного залогом обязательства (подпункт 1);
по требованию залогодателя при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 343 ГК РФ (подпункт 2);
в случае гибели заложенной вещи или прекращения заложенного права, если залогодатель не воспользовался правом, предусмотренным пунктом 2 статьи 345 ГК РФ[1] (подпункт 3);
в случае реализации (продажи) заложенного имущества в целях удовлетворения требований залогодержателя в порядке, установленном законом, а также в случае, если его реализация оказалась невозможной (подпункт 4).

Пунктом 1 статьи 352 ГК РФ установлен закрытый перечень оснований прекращения залога. Из приведенных норм следует, что оформленное односторонним актом залогодержателя решение о признании договора залога прекращенным в связи с отсутствием в бухгалтерской отчетности должника информации о предмете залога, основанием прекращения залога не является.

В связи с этим, мы считаем, что в рассматриваемой ситуации требования к должнику не могут быть признаны сомнительной задолженностью в толковании данного понятия, придаваемом пунктом 3 статьи 266 НК РФ. Признание при расчете налоговой базы по налогу на прибыль расходов в виде сумм резервов, сформированных в отношении данной заложенности резервов в соответствии с положениями статьи 266 НК РФ, по нашему мнению, сопряжено для Банка со значительными налоговыми рисками.

Факт отсутствия на балансе должника имущества, ранее переданного Банку в залог по кредиту, по нашему мнению, может свидетельствовать о том, что право собственности на предмет залога передано должником в результате возмездной либо безвозмездной сделки сделке третьему лицу без уведомления Банка, как залогодержателя. Вместе с тем, как отмечено выше, при переходе права собственности на предмет залога к третьему лицу, последнее становится на место залогодателя и несет все обязанности последнего, если соглашением с залогодержателем не установлено иное.

На взгляд консультантов, в сложившейся ситуации Банку во взаимодействии с конкурсным управляющим должника следует провести мероприятия по установлению судьбы предмета залога, как то, переход права собственности на предмет залога к другим лицам, гибель предмета залога как материального объекта. По результатам проведенных мероприятий Банком может быть сделан окончательный и обоснованный вывод о статусе требований к должнику в целях применения норм статьи 266 НК РФ.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3. Закон № 2872-1- Закон Российской Федерации от 29.05.1992г. № 2872-1 «О залоге»;

4. Закон № 127-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 26.10.2002г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)».

[1] «Если предмет залога погиб или поврежден либо право собственности на него или право хозяйственного ведения прекращено по основаниям, установленным законом, залогодатель вправе в разумный срок восстановить предмет залога или заменить его другим равноценным имуществом, если договором не предусмотрено иное» (пункт 2 статьи 345 ГК РФ).

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел