Департамент банковского аудита о бухгалтерском учете операций отложенной покупки акций в режимах Т+2 и Т+3
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Банк не является профессиональным участником рынка ценных бумаг. Операции купли- продажи осуществляются через брокера.
На каких счетах в бухгалтерском учете отражается операция отложенной покупки акций в режиме:
1) Т+2
2) Т+3
Мнение консультантов[1].
По мнению консультантов, в день совершения сделки отложенной покупки акций, указанный в представленном Банку Отчете брокера, необходимо отразить сумму сделки на счете 94101, а затем, при наступлении первой по сроку даты - расчетов или поставки, отразить суммы требований и обязательств на соответствующих балансовых счетах 47407/47408 «Расчеты по конверсионным операциям, производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)».
Обоснование мнения консультантов.
Согласно пункту 10 Части II Положения № 385-П в Главе Г «Счета по учету требований и обязательств по производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)» определен порядок ведения учета требований и обязательств по:
«производным финансовым инструментам, определяемым в соответствии с Федеральным законом от 22 апреля 1996 года N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг"[2];
договорам купли-продажи иностранной валюты, драгоценных металлов, ценных бумаг, не являющимся производными финансовыми инструментами, предусматривающим обязанность одной стороны передать иностранную валюту, драгоценные металлы, ценные бумаги в собственность другой стороне не ранее третьего рабочего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить указанное имущество; договорам, которые признаются производными финансовыми инструментами в соответствии с правом иностранного государства, нормами международного договора или обычаями делового оборота и в отношении которых правом иностранного государства или нормами международного договора предусмотрена их судебная защита (далее также - договоры, на которые распространяется Положение Банка России N 372-П);
прочим договорам (сделкам) купли-продажи финансовых активов, по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки) (далее - прочие договоры (сделки), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки).
В тексте вопроса указано, что «Операции купли-продажи осуществляются через брокера», то есть Банк самостоятельно не заключает договоры купли-продажи ценных бумаг, а в рамках брокерского договора дает поручение на покупку или продажу, принадлежащих Банку ценных бумаг.
Пунктом 1 статьи 3 Закона № 39-ФЗ установлено, что:
- брокером именуется профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий брокерскую деятельность;
- «брокерской деятельностью признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами и (или) по заключению договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, по поручению клиента от имени и за счет клиента (в том числе эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) или от своего имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом».
При этом, из буквального прочтения пункта 2.1[3] статьи 3 Закона № 39-ФЗ следует, что законодатель предусмотрел право брокера как совершать сделки с ценными бумагами, так и заключать договоры, являющиеся производными финансовыми инструментами (далее по тексту - ПФИ), то есть разделил понятия сделки с ценными бумагами и договоров, являющихся ПФИ.
В соответствии со статьей 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. При этом, согласно статье 154 ГК РФ:
«Сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонними» (пункт 1).
«Односторонней считается сделка, для совершения которой в соответствии с законом, иными правовыми актами или соглашением сторон необходимо и достаточно выражения воли одной стороны» (пункт 2).
«Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка)» (пункт 3).
Консультанты предполагают, что, вероятнее всего в рассматриваемой ситуации, брокер на основании брокерского договора, заключенного с Банком, совершает именно сделки с ценными бумагами, но не заключает договоры, являющиеся ПФИ,. или договоры купли-продажи ценных бумаг, на которые распространяются требования Положения № 372-П[4].
По мнению консультантов, различие между сделкой и договором учтено регулятором в Главе Г Положения № 385-П, которой и активные и пассивные счета разделены в две группы:
1) требования по производным финансовым инструментам, в том числе счет 933 «Требования по поставке денежных средств», 935 «Требования по поставке ценных бумаг», 936 «Требования по поставке производных финансовых инструментов» и обязательства по производным финансовым инструментам;
2) требования по прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки), в том числе счет 94101 «Требования по поставке ценных бумаг», и обязательства по прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)
Кроме того, учтено такое различие и в характеристиках счетов 935 и 941, приведенных в пунктах 10.3 и 10.8 Части II Положения № 385-П, соответственно:
|
Требования по поставке ценных бумаг 93501 со сроком исполнения на следующий день 93502 со сроком исполнения от 2 до 7 дней и т.д. |
Требования по поставке ценных бумаг 94101 |
|
«10.3. Назначение счетов - учет требований к контрагентам (резидентам и нерезидентам) по поставке ценных бумаг в соответствии с заключенными договорами с даты их заключения до даты прекращения признания.
… По дебету счетов проводятся суммы требований к контрагентам по поставке ценных бумаг в соответствии с заключенными договорами, а также увеличение их стоимостной оценки в связи с ростом официального курса и (или) рыночных цен (справедливой стоимости) ценных бумаг в корреспонденции со счетом N 99997».
|
«10.8. Назначение счетов - учет требований к контрагентам (резидентам и нерезидентам) по поставке ценных бумаг в соответствии с заключенными договорами (сделками) с даты их заключения до наступления первой по сроку даты расчетов или поставки. …….. По дебету счетов проводятся суммы требований к контрагентам по поставке ценных бумаг в соответствии с заключенными договорами (сделками), а также увеличение их стоимостной оценки в связи с ростом официального курса и (или) рыночных цен (справедливой стоимости) ценных бумаг в корреспонденции со счетом N 99997». |
В абзаце четвертом пункта 10 Части II Положения № 385-П также предусмотрено, что:
«Требования и обязательства учитываются на счетах настоящей главы с даты заключения соответствующих договоров (сделок) до даты прекращения признания, определяемой в соответствии с пунктом 1.5[5] Положения Банка России N 372-П, или до наступления первой по срокам даты расчетов или поставки (даты прекращения требований и обязательств в случае их прекращения иным способом)».
На основании изложенного, по мнению консультантов, в день совершения сделки отложенной покупки акций, указанный в представленном Банку Отчете брокера, необходимо отразить сумму сделки на счете 94101, а затем, при наступлении первой по сроку даты - расчетов или поставки, отразить суммы требований и обязательств на соответствующих балансовых счетах 47407/47408.
Согласно пункту 4.62 Части II Положения № 385-П назначением балансовых счетова 47407/47408 является «учет обязательств и требований по операциям купли-продажи иностранной валюты за рубли, конверсионным операциям (купля-продажа иностранной валюты за другую иностранную валюту) в наличной и безналичной форме, а также расчетов по договорам, на которые распространяется Положение Банка России N 372-П, и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)».
В соответствии с пунктом 4.62.3 Части II Положения № 385-П «При наступлении первой по сроку даты (поставки соответствующего актива или расчетов) в начале операционного дня прочие договоры (сделки), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки), вне зависимости от наличия условий рассрочки платежа отражаются на балансовых счетах N 47407 и N 47408 в следующем порядке» (абзац первый):
- по прочим договорам (сделкам) купли-продажи других активов (кроме иностранной валюты), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки), сумма сделки отражается в валюте расчетов на балансовом счете 47408 в корреспонденции с балансовым счетом 47407 (абзац третий);
- дальнейшие операции, связанные с исполнением прочих договоров (сделок) с ценными бумагами, по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки), отражаются в соответствии с Приложением 10 к Положению № 385-П (абзац четвертый);
- суммы требований или обязательств на получение (уплату) денежных средств по мере осуществления расчетов по прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки), отражаются в корреспонденции с корреспондентскими счетами, банковскими счетами клиентов, соответствующими счетами по учету клиринговых операций либо счетами по учету расчетов с валютными и фондовыми биржами или счетом по учету расчетов кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами (абзац седьмой).
Документы и литература.
- ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;
- Закон № 39-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 22.04.1996г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»;
- Положение № 385-П – Положение Банка России от 16.07.2012г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;
- Положение № 372-П - Положение Банка России от 04.07.2011г. № 372-П «О порядке ведения бухгалтерского учета производных финансовых инструментах».
[1] Мнение консультантов сформировано с учетом представленного по их просьбе Отчета брокера за 16.04.2014г., в котором в том числе приведена расшифровка незавершенных сделок по покупке акций, заключенных 15.04.2014г. со сроком поставки и оплаты 17.04.2014г.
[2] В соответствии со статьей 2 Закона № 39-ФЗ «производный финансовый инструмент - договор, за исключением договора репо, предусматривающий одну или несколько из следующих обязанностей:
1) обязанность сторон или стороны договора периодически или единовременно уплачивать денежные суммы, в том числе в случае предъявления требований другой стороной, в зависимости от изменения цен на товары, ценные бумаги, курса соответствующей валюты, величины процентных ставок, уровня инфляции, значений, рассчитываемых на основании цен производных финансовых инструментов, значений показателей, составляющих официальную статистическую информацию, значений физических, биологических и (или) химических показателей состояния окружающей среды, от наступления обстоятельства, свидетельствующего о неисполнении или ненадлежащем исполнении одним или несколькими юридическими лицами, государствами или муниципальными образованиями своих обязанностей (за исключением договора поручительства и договора страхования), либо иного обстоятельства, которое предусмотрено федеральным законом или нормативными актами Центрального банка Российской Федерации (далее - Банк России) и относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит, а также от изменения значений, рассчитываемых на основании одного или совокупности нескольких указанных в настоящем пункте показателей. При этом такой договор может также предусматривать обязанность сторон или стороны договора передать другой стороне ценные бумаги, товар или валюту либо обязанность заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом;
2) обязанность сторон или стороны на условиях, определенных при заключении договора, в случае предъявления требования другой стороной купить или продать ценные бумаги, валюту или товар либо заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом;
3) обязанность одной стороны передать ценные бумаги, валюту или товар в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить указанное имущество и указание на то, что такой договор является производным финансовым инструментом».
[3] «Если это предусмотрено договором о брокерском обслуживании, брокер вправе совершать сделки с ценными бумагами и заключать договоры, являющиеся производными финансовыми инструментами, одновременно являясь коммерческим представителем разных сторон в сделке, в том числе не являющихся предпринимателями».
[4] «Настоящее Положение распространяется на договоры купли-продажи иностранной валюты, драгоценных металлов, ценных бумаг, не являющиеся производными финансовыми инструментами, предусматривающие обязанность одной стороны передать иностранную валюту, драгоценные металлы, ценные бумаги в собственность другой стороне не ранее третьего рабочего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить указанное имущество» (пункт 1.1.1).
«Настоящее Положение также распространяется на договоры, которые признаются производными финансовыми инструментами в соответствии с правом иностранного государства, нормами международного договора или обычаями делового оборота и в отношении которых правом иностранного государства или нормами международного договора предусмотрена их судебная защита» (пункт 1.2).
[5] «Прекращение признания производного финансового инструмента в бухгалтерском учете осуществляется при прекращении в соответствии с договором требований и обязательств по производному финансовому инструменту (в том числе при исполнении договора, расторжении договора по соглашению сторон, уступке всех требований и обязательств по договору). Признание производного финансового инструмента также прекращается при истечении срока исполнения обязательств по договору.
Датой прекращения признания производного финансового инструмента является дата прекращения в соответствии с договором требований и обязательств по производному финансовому инструменту» (пункт 1.5 Положения № 372-П).
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Назад в раздел