Департамент банковского аудита о допустимости учета в налоговой базе по налогу на прибыль валютной переоценки выданных (полученных) обеспечительных платежей в иностранной валюте
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Банк просит дать письменное разъяснение по вопросу допустимости учета в налоговой базе Банка валютной переоценки выданных (полученных) обеспечительных платежей в иностранной валюте в соответствии с 381.1 ГК РФ.
Мнение консультантов.
Доходы/расходы в виде положительной/отрицательной переоценки суммы внесенных обеспечительных платежей, номинированных в иностранной валюте, подлежат отражению в налоговом учете Банка в случае, если по условиям договора они не будут являться средствами для исполнения обязательств по сделке.
Обоснование мнения консультантов.
В соответствии с пунктом 11 статьи 250 НК РФ и подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных доходов и расходов включаются доходы и расходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.
При этом положительной (отрицательной) курсовой разницей в целях Главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке (уценке) имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке (дооценке) обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.
Приведенные нормы применяются в случае, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.
Пункт 1 статьи 329 ГК РФ признает одним из способов обеспечения исполнения обязательств внесение обеспечительного платежа.
По общему правилу, закрепленному пунктом 1 статьи 381.1 ГК РФ, денежное обязательство, в том числе обязанность возместить убытки или уплатить неустойку в случае нарушения договора, и обязательство, возникшее по основаниям, предусмотренным пунктом 2 статьи 1062 ГК РФ, по соглашению сторон могут быть обеспечены внесением одной из сторон в пользу другой стороны определенной денежной суммы (обеспечительный платеж).
При этом сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства только при наступлении обстоятельств, предусмотренных договором. В случае же ненаступления в предусмотренный договором срок таких обстоятельств или прекращения обеспеченного обязательства обеспечительный платеж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон.
Иными словами обеспечительный платеж, по нашему мнению, является инструментом исполнения обязательства, которое может возникнуть в будущем при наступлении определенных обстоятельств. С момента внесения обеспечительного платежа и до наступления обстоятельств, порождающих возникновение обязательств у вносителя обеспечения, на наш взгляд, обеспечительный платеж не может рассматриваться как часть расчетов в рамках сделки, заключенной между сторонами, во исполнение которой и внесен такой платеж.
Гражданским законодательством Российской Федерации четко разделены понятия исполнения обязательств и обеспечения их исполнения. Инструментарий, определенный Главой 23 ГК РФ, по мнению консультантов, имеет совершенно иную правовую природу, чем исполнение сделок путем внесения предварительной оплаты (аванса), предусмотренное, например, статьями 487 и 711 ГК РФ.
Наиболее ярко это подтверждается, в частности, пунктом 3 статьи 380 ГК РФ, согласно которой в случае сомнения в отношении того, является ли сумма, уплаченная в счет причитающихся со стороны по договору платежей, задатком, являющимся одним из способов обеспечения исполнения обязательств, в частности, вследствие несоблюдения правила об обязательной письменной форме соглашения о задатке, эта сумма считается уплаченной в качестве аванса, если не доказано иное. То есть, этой нормой, на наш взгляд, законодатель дает понять, что обеспечение исполнения обязательств (путем внесения задатка) имеет природу, отличную от авансовых платежей при исполнении обязательств по сделке.
Таким образом, консультанты считают, что, поскольку в общем случае внесение обеспечительного платежа нельзя рассматривать как предварительную оплату (аванс) по сделке, в отношении такого платежа подлежат применению нормы пункта 11 статьи 250 НК РФ и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ и, соответственно, доходы/расходы в виде положительной/отрицательной переоценки суммы внесенных обеспечительных платежей, номинированных в иностранной валюте, подлежат отражению в налоговом учете Банка.
Однако, как было упомянуто выше, согласно пункту 1 статьи 381.1 ГК РФ в случае ненаступления в определенный договором срок предусмотренных обстоятельств или прекращения обеспеченного обязательства обеспечительный платеж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон. То есть, стороны договора могут предусмотреть, что при надлежащем исполнении сделки вносителем обеспечительного платежа сумма такого платежа не подлежит возврату, а участвует в расчетах по сделке (например, в качестве арендной платы за последний период действия договора аренды). В этом случае, как полагают консультанты, такой платеж следует рассматривать как внесение аванса по сделке.
В таких обстоятельствах положительная/отрицательная переоценка суммы внесенного обеспечительного платежа не подлежит отражению в составе внереализационных доходов/расходов.
Документы и литература.
1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;
2. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Назад в раздел