Департамент банковского аудита о порядке учета доходов/расходов от переоценки приобретенного права требования, в целях исчисления налога на прибыль, налоговых последствиях в части налога на прибыль и порядке заполнения налоговой декларации
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
В соответствии с договором уступки Банк приобрел у материнского банка права требования по договору синдицированного кредитования Сбербанка России, который был заключен 14 сентября 2010 года сроком с 17.12.2010г. по 17.12.2013г. По условиям договора уступки Банк приобрел права требования за 100% от номинальной стоимости, выраженной в иностранной валюте и оплатил их также в иностранной валюте.
Права требования долга учитываются в целях ведения бухгалтерского учета исходя из цены их приобретения, т.е. если стоимость приобретения прав требований выражена в иностранной валюте, указанная стоимость отражается в бухгалтерском учете в российских рублях по курсу иностранной валюты на дату их отражения в бухгалтерском учете.
В соответствии с пунктом 3 статьи 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.
Учитывая изложенное, в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ, при приобретении прав требования указанные имущественные права принимаются к налоговому учету по стоимости, определяемой исходя из цены их приобретения и расходов, связанных с их приобретением.
Согласно пункту 11 статьи 250 и подпункту 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
При этом в соответствии с пунктом 10 статьи 272 НК РФ расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода.
Банк производил переоценку права требования, выраженного в иностранной валюте. В бухгалтерском учете курсовые разницы, возникающие в связи с изменением официального курса иностранной валюты, в которой выражено приобретенное право требования, учитывались на балансовых счетах второго порядка 70603, 70608 в процессе ежедневной переоценки права требования.
Банк учитывал курсовую разницу, возникающую от переоценки сформированной учетной стоимости приобретенных прав требования, выраженных и оплаченных в иностранной валюте, в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов/расходов в соответствии с пунктом 11 статьи 250 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ на последнее число отчетного (налогового) периода (пункт 8 статьи 271 и пункт 10 статьи 272 НК РФ: обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше).
В связи с этим Банк просит пояснить следующие вопросы.
1. Каков порядок учета доходов/расходов, возникающих от переоценки приобретенного права требования, в целях исчисления налога на прибыль?
2. Налоговые последствия для Банка в части налога на прибыль.
3. Порядок заполнения налоговой декларации за 2013 год.
Мнение консультантов.
По вопросу 1.
Как следует из текста вопроса, Банк по договору уступки приобрел права требования долга, вытекающие из кредитного договора по цене, равной номинальной[1] стоимости, которая была выражена в иностранной валюте.
Иными словами, стороны договора уступки определили фактическую цену сделки, то есть цену приобретения прав требования, в процентах от номинальной стоимости указанных прав требования. Сама по себе номинальная величина прав требования (далее по тексту - номинал) для целей их отражения в учете, не имеет значения, поскольку она не отражается ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете, а важна только как базовая величина, от которой рассчитана цена сделки.
Банком справедливо отмечены в тексте вопроса положения статей Главы 25 НК РФ, которые имеют отношение к регулированию налогообложения сделки по приобретению им права требования долга. Однако, руководствуясь, практически теми же, нормами Главы 25 НК РФ, а также другими законодательными и нормативными актами, консультанты пришли к иным выводам.
НК РФ, в отличие от ГК РФ[2], относит имущественные права в отдельную от имущества категорию, что следует из пункта 2[3] статьи 38 НК РФ, но, при этом, не содержит толкования понятия «имущественные права».
Кроме того в НК РФ отсутствует толкование понятия «финансовая услуга[4]», а также прямое утверждение о том, что прекращение права требования долга, приобретенного налогоплательщиком по договору уступки, приравнивается для целей налогообложения прибыли к реализации права требования.
В сложившейся ситуации консультанты считают возможным обратиться к пункту 3 статьи 279 НК РФ, из совокупности норм которой, на наш взгляд, можно сделать вывод о том, что законодатель, по сути, приравнял прекращение права требования долга, приобретенного налогоплательщиком по договору уступки, к реализации права требования долга, которая рассматривается как реализация финансовой услуги.
Согласно пункту 3 статьи 279 НК РФ «Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга».
С положениями пункта 3 статьи 279 НК РФ коррелируют нормы статьи 268 НК РФ, в которой, к тому же, содержится отсылка к статье 279 НК РФ:
- при реализации имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (абзац первый пункта 1 подпункта 2.1 статьи 268 НК РФ);
- «При реализации имущественного права, которое представляет собой право требования долга, налоговая база определяется с учетом положений, установленных статьей 279 настоящего Кодекса» (абзац четвертый пункта 1 подпункта 2.1 статьи 268 НК РФ).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации для определения налоговой базы имеют значение две величины:
- доход (выручка), получаемый в момент прекращения обязательства, то есть сумма денежных средств, причитающихся Банку при погашении приобретенных им прав требований долга, вытекающих из кредитного договора, и, соответственно обязательств заемщика по этому кредитному договору;
- расходы по приобретению права требования долга, то есть сумма средств, которую Банк уплатил за уступку ему права требования долга.
В силу пункта 3 статьи 248 НК РФ «Полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. … Пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со статьями 271 и 273 настоящего Кодекса».
Согласно статье 271 НК РФ, устанавливающей порядок признания доходов при методе начисления:
«В целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления)» (пункт 1);
«Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату» (пункт 3);
«При реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования» (пункт 5);
«Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода» (пункт 8).
Порядок признания расходов при методе начисления закреплен в статье 272 НК РФ, которой установлено, что:
«Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок» (пункт 1).
«Расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода» (пункт 10).
Таким образом, в соответствии с указанными выше положениями статьи 272 НК РФ в день подписания сторонами договора уступки акта уступки прав требования долга Банк был обязан определить расходы по приобретению права требования долга как равные рублевому эквиваленту цены приобретения, определенной договором уступки, рассчитанному по официальному курсу иностранной валюты к рублю РФ, установленному Банком России на эту дату.
Соответственно, после даты признания указанные расходы уже не подлежат переоценке в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленному Банком России, следовательно, и курсовых разниц не образуется.
В дату погашения обязательств, которая определена в кредитном договоре, права требования долга по которому были приобретены Банком, то есть 17.12.2013г., он должен был сформировать в налоговом учете доходы от прекращения обязательств, равные величине рублевого эквивалента обязательств, рассчитанной по официальному курсу иностранной валюты к рублю РФ, установленному Банком России на эту дату.
Таким образом, в налоговом (отчетном) периоде, на который приходится дата признания дохода, Банк должен определить налоговую базу[5] от проведения рассматриваемой сделки по правилам, установленным статьями 268 и 279 НК РФ, которая будет равна разнице между признанными доходами, полученными от прекращения (погашения) обязательств и расходами, понесенными при приобретении права требования.
Поскольку, как понимают текст вопроса консультанты, право требования долга было приобретено за цену, равную величине обязательств, подлежащих погашению, доходы и расходы в иностранной валюте равны. Однако, доход и расход пересчитываются в российские рубли в разные даты, то есть по разным официальным курсам иностранной валюты к рублю РФ, установленным Банком России, следовательно, их рублевый эквивалент будет отличаться, в результате чего может иметься как прибыль, так и убыток, в зависимости от разницы между официальным курсом иностранной валюты к рублю РФ, установленным Банком России на дату признания дохода по отношению и курсом на дату пересчета в рубли расхода.
Таким образом, Банку не следовало учитывать в составе внереализационных доходов/расходов в соответствии с пунктом 11 статьи 250 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ «курсовую разницу, возникающую от переоценки сформированной учетной стоимости приобретенных прав требования, выраженных и оплаченных в иностранной валюте», поскольку указанные выше нормы (пункт 11 статьи 250 и подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ) в рассматриваемой ситуации не применимы по следующим основаниям.
Согласно пункту 11 статьи 250 НК РФ в целях Главы 25 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы «в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации».
Аналогично доходам от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в приведенный в пункте 1 статьи 265 НК РФ перечень внереализационных расходов включены расходы «в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации» (подпункт 5).
В рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, у Банка имеют место расходы и отсутствуют подлежащие переоценке, как имущество в виде валютных ценностей, так и требования/обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте.
Именно об этом, на наш взгляд, говорится в ответе на вопрос налогоплательщика, приведенном в Письме Минфина РФ от 26.05.2011г. № 03-03-06/1/311[6], которое было упомянуто ответственным сотрудником Банка в ходе устной консультации. Аналогичное мнение приводится в Письмах Минфина РФ от 30.08.2011г. № 03-03-06/2/136, от 11.10.2011г. № 03-03-06/1/656, от 18.11.2011г. № 03-03-06/2/176, от 15.12. 2011г. № 03-03-06/2/199.
Вместе с тем, консультанты считают необходимым отметить, что отличие применяемой Банком методологии налогового учета от приведенного консультантами выше, на наш взгляд, не повлияет на величину налоговой базы в целом по операции.
В случае применения Банком методологии в форме переоценки требования, выраженного в иностранной валюте, курсовая разница от его переоценки отражается в составе внереализационных доходов и расходов в течение налогового (отчетного) периода, в котором имеет место указанное требование. Если же используется методология, когда расходы, связанные с приобретением права требования, выраженные в иностранной валюте, при принятии данного права требования к налоговому учету пересчитываются в рубли по официальному курсу иностранной валюты, установленному Банком России на дату приобретения права требования, и стоимость приобретения права требования после его принятия к налоговому учету не меняется, поскольку текущая переоценка не производится, финансовый результат формируется в момент прекращения требования/обязательства.
По вопросу 2.
Консультанты считают, что, поскольку Банк отражал в налоговом учете курсовые разницы в составе внереализационных доходов/расходов, вероятней всего, могло иметь место искажение налоговой базы за соответствующие налоговые (отчетные) периоды, в которых были учтены курсовые разницы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ «Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения)».
Порядок действий налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок закреплен в статье 81 НК РФ:
«При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.
При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока» (пункт 1).
«Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации» (пункт 2).
«Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки» (пункт 3)
«Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:
1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;
2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога» (пункт 4).
Наряду с этим, необходимо учитывать положения пунктов 3 - 5, 8.3 и 9.1 статьи 88 «Камеральная налоговая проверка», а также пункта 4 статьи 89 «Выездная налоговая проверка», а также абзаца первого пункта 1 статьи 93.1 «Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках» НК РФ
Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3[7] настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). Об этом сказано в пункте 1 статьи 122 НК РФ.
По вопросу 3.
В соответствии с пунктом 1 статьи 289 НК РФ «Налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей».
Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, составляемой по форме, утвержденной Приказом ФНС России № ММВ-7-3/174@, в том числе за 2013 год, осуществляется в порядке, приведенном в Приложении 3 к указанному Приказу. Для отражения в налоговой декларации рассматриваемой в настоящем вопросе операции предназначено Приложение № 3[8] к Листу 02 «Расчет суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений статей 264.1, 268, 275.1, 276, 279, 323 НК (за исключением отраженных в Листе 05)» далее по тексту - Приложение № 3). В этом Приложении сосредоточены показатели по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при исчислении налога на прибыль в особом порядке (кроме операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, налоговая база по которым рассчитывается в листе 05).
В Приложении № 3 предусмотрены строки «Выручка от реализации права требования долга» (строки 100 и 110), «Стоимость реализованного права требования долга» (строки 120, 130) и «Убыток от реализации права требования долга в соответствии со статьей 279 НК» (строки 140 - 170), по которым показатели отражаются в зависимости от соответствующего пункта статьи 279 НК РФ.
Однако, строки для отражения образующихся при расчете показателей по операции, порядок определения дохода (выручки) и налоговой базы которой регулируется пунктом 3 статьи 279 НК РФ, в Приложении № 3 не предусмотрены.
Порядок заполнения строк 100 - 170[9] Приложения № 3, приведенный в пункте 8.2 Раздела VIII, также не содержит каких-либо разъяснений в отношении отражения показателей рассматриваемой операции в налоговой декларации.
Как указано выше, в соответствии с пунктом 3 статьи 279 НК РФ при реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг.
В прежней редакции налоговой декларации в Приложении № 3 к Листу 02 присутствовали строки 070 - 090, в которых следовало отражать выручку, стоимость и убытки от реализации права требования долга как финансовой услуги. Показатель из строке 090 «Убытки при реализации права требования долга как реализация финансовых услуг» учитывали по строке 360 данного раздела декларации. Далее сумму убытков из строки 360 переносили в строку 050 Листа 02 декларации, в результате чего ее значение увеличивало итоговую прибыль (уменьшало убыток), указанную в строке 060 Листа 02 декларации. Иными словами, убытки от операций по реализации финансовых услуг не признавались в целях налогообложения.
Между тем с 2009 года убытки по данным операциям учитывают в обычном порядке и, если цена приобретения имущественного права, которое представляет собой право требования долга, превышает выручку от его реализации, то разница между этими величинами признается убытком, принимаемым в целях налогообложения.
То, что убыток от переуступки права требования долга, как реализации финансовой услуги, можно учесть при расчете базы по налогу на прибыль, нашло отражение в разъяснениях специалистов фискального и финансового ведомств (Письма ФНС России от 11.11.2011г. № ЕД-4-3/18881@ и от 25.10.2011г. № ЕД-4-3/17701@, Минфина РФ от 09.08.2010г. № 03-03-06/2/141 и от 12.07.2010г. № 03-03-05/147).
Поэтому логично, что из новой декларации строки 070 - 090 в Приложении № 3 к Листу 02 были убраны.
На основании изложенного выше консультанты считают возможным сделать вывод о том, что доходы и расходы по рассматриваемой операции включаются в общем порядке в сумму доходов и расходов от реализации, то есть по строкам 010, 040 Приложения № 1 к Листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы» и по строкам 010, 130 Приложения № 2 Листа 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам».
Документы и литература.
- НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
- Закон № 135-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 26.07.2006г. № 135-ФЗ «О защите конкуренции»;
- Приказ № ММВ-7-3/174@ - Приказ Федеральной налоговой службы от 22.03.2012г. № ММВ-7-3/174@ «Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, порядка ее заполнения».
[1] Консультанты предполагают, что под номинальной стоимостью Банк понимает величину обязательств заемщика, вытекающих из договора синдицированного кредита.
[2] «К объектам гражданских прав относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага» (статья 128 ГК РФ)».
Косвенно это вытекает и из пункта 1 статьи 336 ГК РФ, согласно которой «Предметом залога может быть всякое имущество, в том числе вещи и имущественные права (требования)»
[3] «Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации».
[4] В пункте 2 статьи 4 Закона № 135-ФЗ финансовая услуга трактуется как «банковская услуга, страховая услуга, услуга на рынке ценных бумаг, услуга по договору лизинга, а также услуга, оказываемая финансовой организацией и связанная с привлечением и (или) размещением денежных средств юридических и физических лиц».
[5] «Налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению» (пункт 1 статьи 274 НК РФ).
«В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю» (пункт 8 статьи 274 НК РФ).
[6] «Вопрос:
ООО в рамках договора цессии приобретает у российских и иностранных юридических лиц (далее - первоначальные кредиторы) права требования долга, принадлежащие первоначальным кредиторам на основании кредитных и ссудных договоров. Уступаемые первоначальными кредиторами права требования долга могут быть номинированы как в российских рублях, так и в иностранной валюте, а обязательства по уступаемым правам требования на дату уступки их ООО могут быть как просроченными, так и непросроченными.
ООО приобретает права требования долга у первоначальных кредиторов по цене, которая может быть номинирована в российских рублях или в иностранной валюте.
В соответствии с п. 1 ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.
На основании ст. 384 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.
Права требования долга учитываются в целях ведения бухгалтерского учета ООО исходя из цены их приобретения. В случае если стоимость приобретения прав требований выражена в иностранной валюте, указанная стоимость отражается в бухгалтерском учете ООО в российских рублях по курсу иностранной валюты на дату их отражения в бухучете. При этом номинальная стоимость приобретенных прав требования (задолженность должника) в бухгалтерском учете ООО не отражается.
В соответствии с п. 3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.
Производится ли переоценка номинала права требования, выраженного в иностранной валюте, а также отражение в доходах (расходах) курсовых разниц, возникающих в связи с изменением официального курса иностранной валюты, в которой выражено приобретенное налогоплательщиком право требования, для целей налогообложения налогом на прибыль организаций?».
[7] Статья 129.3 НК РФ регулирует вопросы неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
[8] Правила заполнения Приложения № 3 к Листу 02 разъяснены в разделе VIII Порядка заполнения декларации.
[9] «По строкам 100 - 170 Приложения N 3 к Листу 02 показываются данные по операциям, связанным с реализацией права требования долга с учетом особенностей определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требований долга, установленным статьей 279 Кодекса.
По строкам 100 и 110 отдельно указывается, соответственно, выручка от реализации права требования долга до наступления срока платежа (пункт 1 статьи 279 Кодекса); выручка от реализации права требования долга после наступления срока платежа (пункт 2 статьи 279 Кодекса).
По строке 140 указывается размер убытка, полученного от реализации права требования долга до наступления срока платежа в пределах суммы процентов, исчисленных в соответствии с пунктом 1 статьи 269 Кодекса.
По строке 150 показывается отрицательная разница (убыток) от реализации права требования долга до наступления срока платежа, определенная налогоплательщиком в соответствии с пунктом 1 статьи 279 Кодекса (строка 120 - строка 100 - строка 140, если строка 120 > строки 100).
По строке 160 показывается отрицательная разница (убыток), полученная налогоплательщиком при уступке права требования долга после наступления срока платежа в соответствии с пунктом 2 статьи 279 Кодекса (строка 130 - строка 110, если строка 130 > строки 110).
Показатель строки 170 включается в строку 203 Приложения N 2 к Листу 02 Декларации».
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki