Департамент банковского аудита о порядке отражения в бухгалтерском учете затрат по обеспечению здания дополнительной мощностью
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Банком заключен договор №, согласно которому ОАО «ХХХ» обязуется от своего имени, но за счет Банка», в целях обеспечения здания дополнительной мощностью, организовать и обеспечить проведение работ по прокладке 2-х эл. кабелей для обеспечения второй категории надежности.
Стоимость работ по этому договору согласно п.3 составляет 8 240 800,24 руб.:
- 5 243 000,00 руб. - вознаграждение агенту за обеспечение проведения работ и т.д.
- 2 997 800,24 руб. - оплата расходов по организации работ.
На данный момент оплачено и числится на расчетах с дебиторами/кредиторами (счет 60312) 7 740 800,24 руб., получен акт технической готовности.
Осталось оплатить 500 000,00 руб., для этого должен быть подписан акт фактического подключения с приложением необходимых документов, подтверждающих расходы согласно п.2.1.7 договора.
Данный вид работ, по нашему мнению, относится к затратам капитального характера, а значит, относится на увеличение стоимости объекта. Вышеупомянутый объект готовится к реализации в декабре 2013г. При расчете суммы для реализации затраты по этому договору не были учтены, т.к. они находятся на расчетах с ОАО «ХХХ» и нам неизвестно, будут ли закончены работы и подписан акт фактического подключения до момента реализации объекта.
Договор (с приложением выписки из Протокола СД о реализации объекта) уже сдан на регистрацию 29.11.2013, последний день срока регистрации 16 декабря (но есть вероятность, что зарегистрируют и раньше).
В связи с этим у Банка вопрос - как поступить с данными затратами в случаях:
1. Если работы не будут завершены до момента реализации и, соответственно, затраты останутся на сч.60312?
2. Если работы будут завершены до момента реализации, а регистрация договора уже будет пройдена и изменить цену реализации будет невозможно?
Приложения
1. Договор № 1 АТК
2. ТЭН акт технической готовности
3. Письмо ОАО «ХХХ» от 23.07.2013г. Банку.
Мнение консультантов.
В тексте Договора № 1АРТК (далее по тексту - Договор), предоставленного консультантам в качестве приложения к тексту вопроса указано, что:
- поручение, предусмотренное пунктом 1.2.5 Договора, считается исполненным с момента подписания Акта фактического подключения двух электрических кабелей второй категории надежности (пункт 2.1.7 Договора) и Банк обязан рассмотреть и подписать указанный акт в соответствии с пунктом 2.1.7 Договора в течение трех рабочих дней либо направить мотивированный отказ от подписания (пункт 2.3.4 Договора). При этом, согласно пункту 2.3.4 Договора при отсутствии возражений в трехдневный срок, акт считается принятым без возражений, а поручение исполненным;
- не позднее, чем через 5 рабочих дней с момента подписания Письма Агента от 23.07.2013г. в порядке пункта 2.3.4 Договора Банк должен перечислить на счет ОАО «ХХХ» (далее по тексту - Агент) денежные средства в размере 3 743 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) в размере 18%.
Из текста вопроса, а также Письма Агента от 23.07.2013г. и Акта технической готовности электромонтажных работ (фактического подключения)[1], представленных консультантам в качестве приложений к тексту вопроса, по мнению консультантов, следует, что условия, предусмотренные вышеперечисленными пунктами Договора выполнены сторонами, в том числе Банком - в части подписания Акта фактического подключения[2] и перечисления денежных средств в размере 3 743 000 руб. на счет Агента.
Таким образом, согласно условиям Договора поручение, заключающееся в обеспечении возможности снабжения помещения Банка дополнительной электрической мощностью и потребления Банком как собственником помещения электроэнергии в объеме не менее 140 кВт, и, соответственно, работы (услуги), связанные с исполнением этого поручения, по нашему мнению, можно считать выполненными (оказанными).
Банк абсолютно правильно понимает, что работы (услуги), связанные с исполнением предмета Договора, относятся к работам (услугам) капитального характера, на стоимость которых на основании совокупности пунктов 2.6 и 2.7[3] Приложения 9 к Положению № 385-П (далее по тексту - Приложение 9) увеличивается первоначальная стоимость основных средств, поскольку, по мнению консультантов, рассматриваемые работы (услуги) можно квалифицировать, исходя из положений пунктов 3.5[4] и 3.6[5] Методики определения стоимости строительной продукции, в качестве технического перевооружения.
Упомянутое выше Приложение 9 устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, нематериальных активах, материальных запасах, недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, кредитной организации (далее - имущество) (пункт 1.1).
В соответствии с пунктом 1.2 Приложения 9 бухгалтерский учет имущества должен обеспечить, в числе прочего, полное отражение затрат по изменению первоначальной стоимости имущества при достройке, дооборудовании, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации.
В силу пункта 3.1 Приложения 9 «Затраты на сооружение (строительство), создание (изготовление), приобретение основных средств и нематериальных активов, а также на достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию и техническое перевооружение основных средств являются затратами капитального характера и учитываются отдельно от текущих затрат кредитной организации».
Учет таких капитальных вложений ведется на балансовом счете 60701 «Вложения в сооружение (строительство), создание (изготовление) и приобретение основных средств и нематериальных активов».
Согласно подпункту 3.1.4 пункта 3.1 Приложения 9 «При приеме оборудования, инвентаря и принадлежностей, а также выполненных работ и услуг осуществляются бухгалтерские записи:
Дебет счета по учету капитальных вложений
Кредит счета по учету расчетов с поставщиками, подрядчиками и покупателями».
В соответствии с пунктом 1.4 Приложения 9 «Все операции должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет».
К таким первичным документам относится, на наш взгляд, Акт технической готовности электромонтажных работ (фактического подключения), подписанный обеими сторонами Договора. Следовательно, учет денежных средств в сумме 7 740 800, 24 руб., перечисленных Агенту, в момент получения Акта следовало перенести с балансового счета 60312 «Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями» на балансовый счет 60701 (за вычетом НДС, так как по информации, имеющейся в распоряжении консультантов, в учетной политике Банка закреплено применение пункта 4 статьи 170 НК РФ[6]).
Иными словами, денежные средства в сумме 7 740 800, 24 руб., по нашему мнению, никоим образом не должны были оставаться учтенными на балансовом счете 60312 после получения Акта технической готовности электромонтажных работ (фактического подключения).
В пункте 3.2.3 Договора указано, что перечисление оставшейся суммы стоимости всех работ и услуг (500 000 руб., в том числе НДС) осуществляется не позднее, чем через пять рабочих дней с момента передачи Банку Акта технологического присоединения.
Как понимают консультанты Акт технологического присоединения - это еще один документ и свидетельствует он о полном завершении всех работ. Как только указанный Акт будет (или был) подписан обеими сторонами Договора стоимость капитальных вложений по повышению надежности энергоснабжения помещения подлежит (подлежала) увеличению на 500 000 руб. (за вычетом НДС). При этом сформируется (должна была сформироваться) окончательная величина капитальных вложений, которая, как следует из текста вопроса, не была учтена при определении цены реализации.
Одновременно, по нашему мнению, в случае, если здание к моменту подписания Акта технологического присоединения еще не будет реализовано, подлежит увеличению его первоначальная стоимость.
В результате Банку при реализации помещения придется списать на убытки разницу между увеличившейся в результате проведения технического перевооружения первоначальной стоимостью помещения и его ценой реализации.
В случае, если Акт технологического присоединения не будет подписан Банком (не будет передан ему на подпись) до момента реализации, консультанты считают необходимым отразить выбытие основного средства в бухгалтерском учете исходя из первоначальной стоимости (то есть без ее увеличения на капитальные вложения). При этом, с баланса Банка помещение будет списано и после подписания Акта технологического присоединения образуется объект капитальных вложений, который сам по себе не может использоваться Банком в качестве самостоятельного объекта основных средств, поскольку вещественную ценность он предоставляет только в совокупности с выбывающим из собственности Банка помещением.
Консультанты не обладают информацией об условиях договора купли-продажи здания, принадлежащего Банку, в том числе, в части наличия его обязанности передать реализуемый объект в техническом состоянии, обеспечивающем повышенную надежность энергоснабжения помещения, или без таковой.
В сложившейся ситуации для Банка, на наш взгляд, есть смысл проработать с контрагентом по договору купли-продажи помещения возможность реализации капитальных вложений.
Если же Банк не сочтет необходимым вести такие переговоры или не достигнет при их проведении положительного для себя результата, рассматриваемые капитальные вложения фактически будут являться убытками Банка.
Кроме того, считаем необходимым обратить внимание Банка на то, что в соответствии с вступающим в ситу с 1 января 2014г. Указанием № 3054-У:
«До подписания годовой отчетности главный бухгалтер кредитной организации обязан обеспечить сверку всех отчетных данных с данными баланса на отчетную дату с учетом событий после отчетной даты, проверить полноту составления годовой отчетности, правильность заполнения и взаимоувязку всех форм отчетности, указанных в пункте 1.5 настоящего Указания, и показателей (данных) в них включенных, а также наличие всех предусмотренных формами отчетности подписей.
Годовая отчетность кредитной организации подлежит обязательному аудиту» (пункт 1.7).
«В целях составления годовой отчетности кредитные организации проводят в конце отчетного года следующие мероприятия» (пункт 2.1).
«Проверка …, а также дебиторской и кредиторской задолженности, числящихся на счетах N 603 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" и N 474 "Расчеты по отдельным операциям", с целью полного отражения в балансе результатов финансовой деятельности кредитных организаций за отчетный год. При наличии переходящих остатков на новый год на счетах по учету дебиторской и кредиторской задолженности необходимо осуществить сверку дебиторской и кредиторской задолженности с поставщиками, подрядчиками, покупателями и контрагентами, оформив результаты сверки с юридическими лицами двусторонними актами» (подпункт 2.1.4 пункта 2.1).
При наличии у Банка Акта технологического присоединения, по мнению консультантов:
- контрагент по Договору № 1АТРК при сверке дебиторской/кредиторской задолженности не подтвердит наличие у него кредиторской задолженности (для Банка - дебиторской задолженности);
- аудитор по итогам обязательного аудита не сможет подтвердить достоверность отражения в бухгалтерской отчетности дебиторской задолженности.
Согласно пунктам 1.2 и 3.1 Указания № 3054-У годовая отчетность составляется с учетом событий после отчетной даты (далее по тексту - СПОД), то есть фактов деятельности кредитной организации, которые происходят в период между отчетной датой и датой составления годовой отчетности и которые оказывают или могут оказать влияние на ее финансовое состояние.
Консультанты считают, что именно таким СПОДом может быть получение Банком после 1 января 2014 года Акта технологического присоединения, датированного 2013 годом. При этом, на основании требований подпунктов 3.1.1 и 3.1.2 пункта 3.1 Указания № 3054-У указанное СПОД подлежит признанию в качестве корректирующего и, соответственно, отражению в бухгалтерском учете.
Документы и литература.
- НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.98г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
- Положение № 385-П - Положение Банка России от 16.07.2012г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»
- Указание № 3054-У - Указание Банка России от 04.09.2013г. № 3054-У «О порядке составления кредитными организациями годовой бухгалтерской (финансовой отчетности»;
- Методика определения стоимости строительной продукции - Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденная Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по строительству и жилищно-коммунальному комплексу на территории Российской Федерации от 05.03. 2004г. № 15/1 «Об утверждении и введении в действие Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004».
[1] Указанный Акт поименован в качестве приложения к Письму Письма Агента от 23.07.2013г..
[2] При этом дату его подписания консультанты установить не могут, поскольку в Акте фактического подключения она не проставлена.
[3] «Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, за исключением случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Порядком» (пункт 2.6)
«Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, модернизации, реконструкции, технического перевооружения (в соответствии с главой 7 настоящего Порядка) и частичной ликвидации или переоценки объектов основных средств» (пункт 2.7).
[4] «Техническое перевооружение действующих предприятий рассматривается как комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основе внедрения передовой технологии и новой техники, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, а также по совершенствованию общезаводского хозяйства и вспомогательных служб».
[5] «При техническом перевооружении действующих предприятий могут осуществляться установка на существующих производственных площадях дополнительного оборудования и машин, внедрение автоматизированных систем управления и контроля, применение радио, телевидения и других современных средств в управлении производством, модернизация и техническое переустройство природоохранных объектов, отопительных и вентиляционных систем, присоединение предприятий, цехов и установок к централизованным источникам тепло- и электроснабжения».
[6] В настоящем вопросе консультанты не рассматривают вопросы обложения работ и услуг НДС и его бухгалтерский учет.
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki