Департамент банковского аудита о пополнении собственных средств (капитала) банка путем внесения участником банка права долгосрочной аренды земельного участка

Мнение консультантов.

Внесение учредителем Банка права долгосрочной аренды земельного участка с целью пополнения чистых активов (собственных средств (капитала)) Банка не противоречит законодательству Российской Федерации и нормативным актам Банка России.

Внесение может быть оформлено документом, содержащим:

§ предмет сделки – безвозмездная передача имущественного права с целью увеличения чистых активов (собственных средств (капитала)) Банка;

§ подробные реквизиты передаваемого права, позволяющие его идентифицировать;

§ подпись учредителя (подпись уполномоченного лица, скрепленную печатью, если учредитель является юридическим лицом).

Таким документом может быть решение учредителя, его заявление и т.п.

Внесение права долгосрочной аренды земельного участка отражается проводкой по дебету счета 60901 «Нематериальные активы» (60906 «Вложения в создание и приобретение нематериальных активов») и кредиту счета 10614 «Безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами, участниками».

Переданное право отражается в бухгалтерском учете по справедливой стоимости, определенной в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 13.

Обоснование мнения консультантов.

Из текста вопроса следует, что учредитель Банка имеет намерение увеличить чистые активы (собственные средства (капитал)) Банка посредством безвозмездной передачи ему имущественного права – права долгосрочной аренды земельного участка.

Законодательство Российской Федерации и нормативные акты Банка России содержат ограничения только в отношении активов, которыми сформирован уставный капитал кредитной организации. В частности, пунктом 4.3 Инструкции № 135-И установлено, что вкладом в уставный капитал кредитной организации могут быть:

§ денежные средства в валюте Российской Федерации;

§ денежные средства в иностранной валюте;

§ принадлежащее учредителю кредитной организации на праве собственности здание (помещение), завершенное строительством (в том числе включающее встроенные или пристроенные объекты), в котором может располагаться кредитная организация;

§ принадлежащее учредителю кредитной организации на праве собственности имущество в виде банкоматов и терминалов, функционирующих в автоматическом режиме и предназначенных для приема денежной наличности от клиентов и ее хранения.

Однако в отношении активов, вносимых участниками (учредителями) кредитных организаций, не с целью увеличения уставного капитала, а для увеличения чистых активов (собственных средств (капитала)) кредитной организации такие ограничения отсутствуют.

Передача имущественного права на безвозмездной основе может рассматриваться как осуществление действий в рамках договора дарения, поскольку на основании пункта 1 статьи 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Однако, по мнению Президиума ВАС РФ, изложенному в Информационном письме № 104, сделка является дарением только в том случае, если судом будет установлено намерение одной стороны предоставить исполнение в пользу другой стороны в качестве дара.

Кроме того, исследуя обстоятельства внутрихолдинговых взаимоотношений экономических субъектов Президиум ВАС РФ в Постановлении от 04.12.2012г. № 8989/12 констатировал, что для реализации общих целей экономической деятельности основного и дочернего обществ может возникать необходимость в перераспределении между ними имущества (ресурсов). Поэтому квалификация любых совершаемых между такими лицами сделок по передаче имущества без прямого встречного предоставления в качестве дарения является ошибочной.

Консультанты считают, что вышеизложенное дает основания сделать вывод о том, что безвозмездная передача имущественного права Банку его учредителем не является дарением.

По общему правилу, закрепленному статьей 153 ГК РФ, сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. При этом в силу пункта 1 статьи 154 ГК РФ сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонними.

Односторонней считается сделка, для совершения которой в соответствии с законом, иными правовыми актами или соглашением сторон необходимо и достаточно выражения воли одной стороны (пункт 2 статьи 154 ГК РФ). Такая сделка в силу статьи 155 ГК РФ создает обязанности для лица, совершившего сделку. Она может создавать обязанности для других лиц лишь в случаях, установленных законом либо соглашением с этими лицами.

В рассматриваемом случае причиной осуществления передачи является намерение учредителя Банка безвозмездно передать Банку имущественное право. Следовательно, по нашему мнению такую передачу можно рассматривать как одностороннюю сделку.

Согласно нормам пункта 1 статьи 160 и подпункта 1 пункта 1 статьи 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения, то есть, сделка должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

В случае с односторонней сделкой по безвозмездной передаче права долгосрочной аренды земельного участка, очевидно, что составленный документ должен содержать:

§ предмет сделки – безвозмездная передача имущественного права с целью увеличения чистых активов (собственных средств (капитала)) Банка;

§ подробные реквизиты передаваемого права, позволяющие его идентифицировать;

§ подпись учредителя (подпись уполномоченного лица, скрепленную печатью, если учредитель является юридическим лицом).

Мы считаем, что таким документом по передаче имущественного права, содержащим вышеупомянутые реквизиты, может быть решение учредителя, его заявление и т.п.

Учитывая природу передаваемого имущественного права, определим порядок его отражения в бухгалтерском учете.

В соответствии с пунктом 3.1 Положения № 448-П нематериальным активом (далее по тексту – НМА) признается объект, одновременно удовлетворяющий следующим условиям:

§ объект способен приносить кредитной организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования кредитной организацией при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд;

§ кредитная организация имеет право на получение экономических выгод от использования объекта в будущем. Право кредитной организации на получение экономических выгод от использования объекта в будущем может быть подтверждено наличием надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и права данной кредитной организации на результаты интеллектуальной деятельности или приравненные к ним средства индивидуализации;

§ имеются ограничения доступа иных лиц к экономическим выгодам от использования объекта (кредитная организация имеет контроль над объектом);

§ объект может быть идентифицирован (возможность выделения или отделения от других активов);

§ объект предназначен для использования в течение более чем 12 месяцев;

§ кредитной организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев;

§ объект не имеет материально-вещественной формы;

§ первоначальная стоимость объекта может быть надежно определена.

По нашему мнению, передаваемое право долгосрочной аренды земельного участка удовлетворяет всем вышеперечисленным условиям, и, следовательно, его можно признать НМА.

Для НМА, полученных кредитной организацией безвозмездно, первоначальной стоимостью согласно пункту 3.12 Положения № 448-П признается справедливая стоимость на дату их признания.

По общему правилу, установленному пунктом 1.4 Положения № 448-П, оценка справедливой стоимости основных средств, НМА, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, осуществляется в порядке, определенном МСФО (IFRS) 13[1]. Кредитная организация определяет методы оценки, применяемые при определении справедливой стоимости, в стандартах экономического субъекта или иных внутренних документах.

Пунктом 24 МСФО (IFRS) 13 определено, что справедливая стоимость – это цена, которая может быть получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе на основном (или наиболее выгодном) рынке на дату оценки в текущих рыночных условиях (то есть выходная цена) независимо от того, является ли такая цена непосредственно наблюдаемой или рассчитывается с использованием другого метода оценки.

МСФО (IFRS) 13 также содержит рекомендации по применению методов оценки справедливой стоимости. Так, в частности, пунктом 61 МСФО (IFRS) 13 предписывается использование таких методов оценки, которые являются приемлемыми в сложившихся обстоятельствах и для которых доступны данные, достаточные для оценки справедливой стоимости, при этом максимально используя уместные наблюдаемые исходные данные и минимально используя ненаблюдаемые исходные данные.

Помимо этого пунктом 62 МСФО (IFRS) 13 определено, что цель использования метода оценки заключается в том, чтобы установить цену, по которой проводилась бы операция на добровольной основе по продаже актива или передаче обязательства между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях. Тремя наиболее широко используемыми методами оценки являются рыночный подход, затратный подход и доходный подход. Предприятие должно использовать методы оценки, совместимые с одним или несколькими из данных подходов для оценки справедливой стоимости.

Исходя из вышеизложенного, как полагают консультанты, при определении справедливой стоимости права долгосрочной аренды земельного участка Банк праве самостоятельно осуществить оценку, используя совокупность вышеуказанных подходов.

С другой стороны, поскольку профессиональные независимые оценщики применяют такие же методы оценки, которые МСФО (IFRS) 13 предлагает использовать для определения справедливой стоимости объектов, считаем возможным возложить обязанности по проведению процедуры оценки имущественного права на независимого оценщика в рамках договора возмездного оказания услуг. Такой подход предлагает использовать также Положение № 448-П, в соответствии с подпунктом 3.13.1 пункта 3.13 которого справедливая стоимость НМА может быть определена на основе экспертной оценки.

Общий порядок бухгалтерского учета безвозмездно полученных НМА установлен пунктом 3.13 Положения № 448-П, который предусматривает при признании НМА осуществление бухгалтерской записи:

Дебет счета 60901 (если объект готов к использованию)

или

Дебет счета 60906 (если объект не готов к использованию)

Кредит счета 70601 «Доходы» (в ОФР по символу 29402 «Доходы от безвозмездно полученного имущества»).

Однако, как полагают консультанты, отражение стоимости НМА в составе доходов регулятором предусмотрено для случаев, когда целью передачи НМА не является увеличение собственных средств (капитала) кредитной организации ее участником. Более того, нормой пункта 3.3 Положения № 446-П прямо указано, что не признаются доходами кредитной организации поступления от учредителей, акционеров, участников, собственников кредитной организации в виде вкладов, взносов, денежных средств и иного имущества в счет формирования уставного фонда, безвозмездного финансирования, вкладов в имущество общества с ограниченной ответственностью.

В то же время, Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен балансовый счет 10614, на котором в силу пункта 1.3 Части II Положения № 385-П, учитывается безвозмездное финансирование, предоставленное кредитной организации акционерами (участниками). По кредиту счета отражается полученное безвозмездное финансирование в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и иными счетами в зависимости от вида безвозмездного финансирования. По дебету счета отражаются направления сумм на увеличение уставного капитала, погашение убытков.

Таким образом, по нашему мнению, учитывая вышеизложенное, признание НМА в случае его внесения участником в целях увеличения собственных средств (капитала) Банка следует отразить проводкой по дебету счета 60901 (60906) и кредиту счета 10614.

Документы и литература.

1. ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2. Положение № 385-П – Положение Банка России от 16.07.2012г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;

3. Положение № 448-П – Положение Банка России от 22.12.2014г. № 448-П «О порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях»;

4. Положение № 446-П – Положение Банка России от 22.12.2014г. № 446-П «О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций»;

5. Инструкция № 135-И – Инструкция Банка России от 02.04.2010г. № 135-И «О порядке принятия Банком России решения о государственной регистрации кредитных организаций и выдаче лицензий на осуществление банковских операций»;

6. МСФО (IFRS) 13 – Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 18.07.2012г. № 106н);

7. Приказ № 217н – Приказ Минфина России от 28.12.2015г. № 217н «О введении Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов (отдельных положений приказов) Министерства финансов Российской Федерации»;

8. Информационное письмо № 104 – Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 21.12.2005г. № 104 «Обзор практики применения арбитражными судами норм Гражданского кодекса РФ о некоторых основаниях прекращения обязательств».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki