Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент Общего аудита по вопросу налогообложения заемных средств

Департамент Общего аудита по вопросу налогообложения заемных средств

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

19.05.2016
Вопрос

Обществом заключен договор займа денежных средств с гражданином РФ в долларах США, перечисление суммы Займа на счет Заемщика производится в рублевом эквиваленте по курсу банка:

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
1.    Является ли договор займа валютным?
2.    Может ли быть признана в налоговом учете сумма основного долга и начисленных процентов, увеличенная на 5 пунктов от курса ЦБ при возврате денежных средств?
3.    Разница на 5 пунктов будет являться курсовой разницей, которая увеличит тело займа и начисленные проценты?

НДФЛ
При возврате займа подлежит ли обложению НДФЛ:
1.    Доход от процентов от пользования заемными средствами (12%)?
2.    Экономическая выгода в виде положительной разницы, в случае если на дату возврата займа курс ЦБ больше курса банка на дату предоставления займа?
3.    Сумма основного долга и процентов, увеличенная на 5 пунктов по отношению к курсу ЦБ? Действует ли данное условие, в случае, если возвращаем по курсу меньше, чем получили?
4.    По какой ставке облагаются вышеуказанные доходы – 13% или 35% (в случае если они являются объектом)?
Ответ

Налог на прибыль

Вопрос 1. Является ли договор займа валютным?

В соответствии с пунктом 1.1 представленного договора займа займодавец (физическое лицо) обязуется передать заемщику (Организации), а заемщик обязуется принять и возвратить денежную сумму в размере 700 000 долларов США, а также уплатить проценты за пользование этим займом.

Проценты за пользование займом согласованы сторонами в размере 12% годовых. Проценты на сумму Займа начисляются ежемесячно. Заемщик обязуется возвратить сумму займа одновременно с начисленными процентами не позднее 30.03.17 (пункт 1.2 договора).

В силу пункта 2.1 договора заимодавец обязуется предоставить заем путем перечисления эквивалента суммы займа в рублях по курсу АО «…Банк»» на дату представления займа или на дату совершения операции по обмену валюты. Курс подтверждается документом банка, выданным заимодавцу.

Согласно пункту 2.2 договора возврат суммы займа и соответствующих процентов по нему осуществляется заемщиком в срок согласно пункту 1.2 договора в рублях по курсу ЦБ РФ, увеличенного на 5 пунктов на дату исполнения обязательств по возврату части или всей суммы займа.

Из приведенных положений договора следует, что фактически заимодавец обязуется предоставить заемщику заем в размере 700 000 долларов США. При этом предоставление займа осуществляется в рублях по курсу, согласованному сторонами (курс банка). У заемщика в свою очередь возникает обязанность вернуть сумму займа в размере 700 000 долларов США и начисленные за пользование займом проценты. При этом возврат займа и уплата процентов производятся в рублях по согласованному сторонами курсу (ЦБ РФ на дату возврата + 5 процентных пунктов).

В соответствии с положениями статьи 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

При этом согласно пункту 2 статьи 807 НК РФ иностранная валюта и валютные ценности может быть предметом договора займа на территории Российской Федерации с соблюдением правил статей 140, 141 и 317 ГК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 04.11.02 № 70 указано следующее:

«Пункт 1: При разрешении вопроса о том, в какой валюте должны быть указаны в судебном акте подлежащие взысканию денежные суммы, арбитражным судам на основании статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) необходимо определять валюту, в которой денежное обязательство выражено (валюту долга), и валюту, в которой это денежное обязательство должно быть оплачено (валюту платежа).

Пункт 9: Законные или договорные проценты на сумму денежного обязательства, выраженного в соответствии с пунктом 2 статьи 317 ГК РФ, начисляются на сумму в иностранной валюте (условных денежных единицах), выражаются в этой валюте (единицах) и взыскиваются в рублях по правилам пункта 2 статьи 317 ГК РФ».

Таким образом из приведенных норм и разъяснений, можно сделать вывод, что с точки зрения гражданского законодательства в рассматриваемой ситуации обязательство по возврату займа и уплате процентов считается выраженным в иностранной валюте.

Вопрос 2. Может ли быть признана в налоговом учете сумма основного долга и начисленных процентов, увеличенная на 5 пунктов от курса ЦБ при возврате денежных средств? Вопрос 3. Разница на 5 пунктов будет являться курсовой разницей, которая увеличит тело займа и начисленные проценты?

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

В свою очередь пунктом 12 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.

Таким образом, денежные средства, полученные по договору займа и в дальнейшем возвращенные заимодавцу, не учитываются ни в составе доходов, ни в составе расходов для целей налогообложения прибыли.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ проценты по полученному займу учитываются в составе внереализационных расходов с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Расходы в виде процентов признаются на конец каждого месяца в течение срока действия договора займа и на дату возврата займа исходя из процентной ставки, установленной договором займа, и количества дней пользования заемными средствами в отчетном периоде независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором займа (пункт 8 статьи 272 НК РФ, пункт 4 статьи 328 НК РФ, абзац 2 подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Согласно пункту 10 статьи 272 НК РФ расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода, если иное не установлено настоящим пунктом.

Если при пересчете выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимости требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, применяется иной курс иностранной валюты, установленный законом или соглашением сторон, пересчет расходов, требований (обязательств) в соответствии с настоящим пунктом производится по такому курсу.

Из указанных норм следует, что на конец каждого месяца и на дату погашения займа Организация определяет расходы в виде процентов по полученному займу (по ставке, установленной договором). Проценты рассчитываются в валюте и пересчитываются в рубли по курсу, согласованному сторонами (ЦБ РФ на дату начисления + 5п.п.). В указанной сумме (с учетом положений статьи 269 НК РФ) проценты учитываются в составе внереализационных расходов.

В дальнейшем, поскольку возникшее на дату получения заемных средств обязательство перед заимодавцем (физическим лицом) по возврату суммы займа и обязательства по оплате процентов, выражены в иностранной валюте (доллары США), но подлежат оплате в рублях, то в соответствии с нормами пункта 11 статьи 250 НК РФ, подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ, подпункта 7 пункта 4 и пункта 8 статьи 271 НК РФ, пункта 10 статьи 272 НК РФ, данные обязательства пересчитываются в рубли по курсу, согласованному сторонами (ЦБ РФ + 5 п.п.) на последнее число каждого месяца и на дату прекращения обязательства (дату погашения займа и оплаты процентов). Возникающие при этом курсовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов и расходов.

Подводя итоги вышеизложенному, можно сделать следующие выводы:

При получении суммы займа от заимодавца у Организации не возникают какие либо облагаемые доходы.

В дальнейшем обязательство по возврату суммы займа, выраженное в иностранной валюте (доллары США) пересчитывается в рубли на конец каждого месяца (по курсу ЦБ РФ на данную дату + 5 п.п.) и на дату возврата займа. Возникающие при этом курсовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов/расходов.

Проценты по займу начисляются на конец каждого месяца и на дату возврата займа. Проценты отражаются в составе внереализационных расходов (с учетом норм статьи 269 НК РФ) в рублях по курсу, согласованному сторонами (ЦБ РФ на дату начисления + 5п.п.).

В дальнейшем поскольку в рассматриваемой ситуации проценты уплачиваются заимодавцу в конце срока действия договора, обязательство по оплате процентов подлежит пересчету в рубли на конец каждого месяца и на дату погашения (по курсу ЦБ РФ + 5 п.п.). Возникающие при этом курсовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов/расходов.

НДФЛ

Вопросы 1-3. При возврате займа подлежит ли обложению НДФЛ:

- доход от процентов от пользования заемными средствами (12%)?

- экономическая выгода в виде положительной разницы, в случае если на дату возврата займа курс ЦБ больше курса АО «…Банк» на дату предоставления займа?

- сумма основного долга и процентов, увеличенная на 5 пунктов по отношению к курсу ЦБ? Действует ли данное условие, в случае, если возвращаем по курсу меньше, чем получили?

Вопрос 4. По какой ставке облагаются вышеуказанные доходы – 13% или 35% (в случае если они являются объектом)?

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В силу статьи 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц – налоговых резидентов РФ являются доходы, полученные как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации.

В свою очередь согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам, от источников в Российской Федерации относятся доходы в виде процентов, полученных от российской организации.

Таким образом, проценты по займу, полученные физическим лицом – налоговым резидентом РФ от российской организации (заемщика), являются объектом обложения НДФЛ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ датой получения дохода в виде процентов по займу является день выплаты дохода, т.е. день фактического получения физическим лицом дохода в виде процентов.

Отметим, что согласно пункту 5 статьи 210 НК РФ доходы налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату фактического получения указанных доходов.

В рассматриваемой ситуации необходимо учитывать, что доход в виде процентов по займу будет фактически выплачиваться физическому лицу в рублях (по курсу ЦБ РФ на дату выплаты + 5 п.п.). В связи с этим, на наш взгляд, доход в виде процентов в рассматриваемой ситуации выражен в рублях. Соответственно, по нашему мнению, налоговая база по НДФЛ в отношении данного вида дохода будет определяться в рублях – в фактически полученной физическим лицом сумме процентов в рублях.

Косвенно данный вывод подтверждается следующими разъяснениями контролирующих органов.

Письмо Минфина РФ от 07.12.15 № 03-04-06/71277:

«Вопрос: Об НДФЛ со страховой выплаты по договору добровольного страхования жизни, согласно которому страховая выплата и взносы номинированы в иностранной валюте, а уплачиваются в рублях.

Ответ:

Из письма следует, что страховая компания заключила договор добровольного страхования жизни, в котором страховые взносы номинированы в иностранной валюте. При этом уплата страховых взносов производилась в рублях Российской Федерации по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату соответствующего платежа. Сумма страховой выплаты по дожитию по указанному договору подлежит выплате в рублях Российской Федерации по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату наступления страхового события (дожития застрахованного лица до определенного возраста или срока).

Согласно пункту 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

При этом пунктом 5 статьи 210 Кодекса установлено, что доходы (расходы, принимаемые к вычету в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 218 - 221 Кодекса) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату фактического получения указанных доходов (дату фактического осуществления расходов).

Особенности определения налоговой базы по договорам страхования установлены статьей 213 Кодекса.

…Таким образом, в случае наступления страхового события по договору добровольного страхования жизни налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется страховой компанией как разница между полученной налогоплательщиком в рублях страховой выплатой и фактически уплаченными им в рублях суммами страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 213 Кодекса».

Письмо Минфина РФ от 04.08.15 № 03-04-06/44919:

«Поскольку выплаты суточных производятся в рублях, а не в иностранной валюте, курс Банка России на дату выплаты суточных для целей обложения налогом на доходы физических лиц значения не имеет».

Согласно пункту 1 статьи 224 НК РФ доход в виде процентов по займу облагается НДФЛ по ставке 13%.

При этом в силу пунктов 1, 2, 4 статьи 226 НК РФ Организация (заемщик) при выплате процентов физическому лицу – заимодавцу будет являться налоговым агентом, и у нее возникает обязанность удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ.

В отношении основной суммы займа отметим следующее.

Как было указано нами ранее, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, право на распоряжении которыми у него возникло (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 41 НК РФ доход представляет собой экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую в соответствии с главой «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

Из приведенных норм, по нашему мнению, следует, что сумма займа, возвращенная физическому лицу-заимодавцу, не является для него доходом, облагаемым НДФЛ.

Данный вывод подтверждается Письмом УФНС РФ по г. Москве от 30.09.09 № 20-14/3/101546:

«В соответствии со статьей 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Вместе с тем согласно статье 409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.).

Таким образом, обязательства заемщика по возврату суммы займа прекращаются передачей имущества должника в собственность заимодавца.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ. Об этом сказано в статье 41 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе дисконт, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Следовательно, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 208 НК РФ сумма займа, возвращенная физическому лицу, не является его доходом. В то же время проценты, полученные по договору займа, являются доходом физического лица, подлежащим налогообложению в общеустановленном порядке».

Вместе с тем в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать, что сумма займа выражена в иностранной валюте, а расчеты с заимодавцем производятся в рублях по курсу, согласованному сторонами. Соответственно, в случае повышения курса доллара США между датой получения займа и его возвратом сумма займа, возвращенная физическому лицу-заимодавцу в рублях, превысит полученную от него ранее сумму денежных средств в рублях.

Вопрос о налогообложении такой разницы НДФЛ в настоящее время является спорным.

Так, по мнению Минфина РФ, полученные физическим лицом-заимодавцем денежные средства, размер которых превышает выданную заемщику в рублях сумму, являются доходом, облагаемым НДФЛ.

Письмо Минфина РФ от 27.03.15 № 03-04-06/16965:

«Из письма следует, что Общество заключает с физическими лицами договоры займа. Сумма займа указывается в договорах в иностранной валюте, а предоставление займа Обществом и возврат его заемщиком производятся в безналичном порядке в рублях в размере, эквивалентном соответственно сумме займа в долларах США, указанной в договоре, по курсу рубля к доллару США на дату списания рублевых денежных средств со счета Общества и указанной сумме займа по курсу рубля к доллару США на дату возврата денежных средств заемщиком.

Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что иностранная валюта и валютные ценности могут быть предметом договора займа на территории Российской Федерации с соблюдением правил статей 140, 141 и 317 Гражданского кодекса.

Из представленной в письме информации следует, что заимодавец передал заемщику не иностранную валюту, а российские рубли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 810 Гражданского кодекса заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа. В рассматриваемом случае в соответствии с договором заем также должен быть возвращен в рублях.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации иностранная валюта не являлась предметом договора займа и денежного обязательства в иностранной валюте у заемщика не возникало.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Статья 41 Кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.

Таким образом, суммы денежных средств, получаемые физическим лицом - заимодавцем, превышающие выданную организации-заемщику в рублях сумму займа, являясь доходом (экономической выгодой) заимодавца, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке».

Аналогичные выводы содержатся в Письме Минфина РФ от 16.07.14 № 03-04-06/34686.

Письмо Минфина РФ от 26.03.10 № 03-04-06/6-50:

«Согласно ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Статья 41 Кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.

Таким образом, в случае возврата заемщиком суммы денежных средств, превышающей полученную им сумму займа, у заимодавца возникает экономическая выгода (доход), подлежащая обложению налогом на доходы физических лиц».

Вместе с тем, по нашему мнению, данная позиция контролирующих органов не бесспорна.

Поскольку в рассматриваемой ситуации условиями договора займа установлено, что денежные обязательства сторон выражены в долларах США (валюта долга), при возврате физическому лицу займа в рублях в сумме, эквивалентной сумме, выраженной в долларах США, физическому лицу - заимодавцу фактически возвращается та сумма, на которую он может приобрести только определенную договором займа сумму долларов США по курсу на дату возврата (в том числе с учетом увеличения на 5 п.п., так как банки реализуют валюту не по курсу ЦБ РФ, а по своему внутреннему «увеличенному» курсу).

Таким образом, возникающая у физического лица положительная разница не формирует экономической выгоды, признаваемой доходом для целей исчисления НДФЛ.

Данный вывод подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 06.11.12 № 7423/12:

«…при возврате заемщиком суммы займа, выраженной в иностранной валюте с пересчетом в рубли на дату возврата, у заимодавцев - физических лиц не возникает экономической выгоды, поскольку фактически заемщик возвращает установленную в договоре сумму займа.

Каких-либо положений, позволяющих рассматривать такого рода положительные разницы в качестве дохода, глава 23 Налогового кодекса не содержит».

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 14.02.12 № Ф03-7141/2011 по делу № А51-7566/2011 (Постановлением Президиума ВАС РФ от 06.11.12 № 7423/12 оставлено без изменения) высказана позиция, что при возврате суммы займа, выраженной в иностранной валюте с пересчетом в рубли на дату возврата, экономической выгоды у заимодавца не возникает, поскольку заемщик фактически возвращает установленную в договоре сумму. Таким образом, объект налогообложения по НДФЛ отсутствует.

Отметим, что ранее такого же мнения придерживался и Минфин РФ (Письмо от 10.02.06 № 03-05-01-05/17).

ФНС РФ в Письме от 03.07.15 № БС-4-11/11646 со ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.12 № 7423/12 также придерживается позиции, что при возврате заемщиком суммы займа, выраженной в иностранной валюте с пересчетом в рубли на дату возврата, у заимодавцев - физических лиц не возникает облагаемого НДФЛ дохода:

«В соответствии с правовой позицией, выраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 N 7423/12, при возврате заемщиком суммы займа, выраженной в иностранной валюте с пересчетом в рубли на дату возврата, у заимодавцев - физических лиц не возникает экономической выгоды, поскольку фактически заемщик возвращает установленную в договоре сумму займа. Каких-либо положений, позволяющих рассматривать такого рода положительные разницы в качестве дохода, глава 23 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит.

Согласно письму Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, доведенному по системе налоговых органов письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097, в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также решениями, постановлениями, письмами Верховного Суда Российской Федерации, налоговые органы начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов».

При этом, учитывая ссылку ФНС РФ на Письмо Минфина РФ от 07.11.13 № 03-01-13/01/47571, из которого следует, что в случае, если разъяснения Минфина РФ не согласуются с постановлениями ВАС РФ, то налоговые органы должны руководствоваться данными постановлениями, на наш взгляд, можно сделать вывод, что ФНС РФ руководствуется именно мнением Президиума ВАС РФ по данному вопросу, а не разъяснениями Минфина РФ.

Таким образом, при возврате Организацией суммы займа, выраженной в валюте, но подлежащей оплате в рублях, физическому лицу – заимодавцу у последнего, по нашему мнению, не возникает экономическая выгода и, соответственно, не возникает облагаемый доход.

Вместе с тем, учитывая противоречивую позицию контролирующих органов по данному вопросу, полностью исключить риск возникновения спорных ситуаций мы не можем.

В случае, если Организацией будет принято решение удерживать НДФЛ с разницы между суммой полученных от физического лица заемных средств (в рублях) и возвращенных ему средств (в рублях), то налогообложение производится по ставке 13% (пункт 1 статьи 224 НК РФ).

Отметим, что в случае, если на момент возврата займа курс доллара США, установленный ЦБ РФ, будет меньше курса, установленного ЦБ РФ на дату получения средств, то фактическая сумма возвращаемых физическому лицу-заимодавцу средств в рублях будет меньше суммы, полученной от него. В таком случае, у физического лица не образуется какой-либо экономической выгоды, подлежащей обложению НДФЛ.

Подводя итоги вышеизложенному, можно сделать следующие выводы:

Проценты по займу, полученные физическим лицом – налоговым резидентом РФ от российской организации (заемщика), являются объектом обложения НДФЛ. Размер дохода определяется в фактически полученной сумме (в рублях). Налог удерживается Организацией по ставке 13% непосредственно при выплате дохода.

Сумма возвращенных физическому лицу заемных средств не является для него облагаемым НДФЛ доходом.

Вместе с тем, учитывая, что заемное обязательство выражено в валюте, может возникнуть ситуация, когда сумма фактически возвращенных физическому лицу средств в рублях превысит сумму полученных от него денежных средств (по причине роста курса ЦБ РФ). По нашему мнению, подтвержденному арбитражной практикой и Письмом ФНС РФ, указанная разница не является налогооблагаемым доходом физического лица. Вместе с тем, Минфин РФ придерживается иного мнения. В связи с этим, мы не можем полностью исключить риски возникновения спорных ситуаций с контролирующими органами.

Коллегия Налоговых Консультантов, 13 мая 2016г.


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел