Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент Общего аудита по вопросу налогообложения выходного пособия, выплачиваемого по соглашению сторон

Департамент Общего аудита по вопросу налогообложения выходного пособия, выплачиваемого по соглашению сторон

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

10.02.2016
Вопрос

Компания заключила дополнительное соглашение к трудовому договору с сотрудницей о том, что в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон работнику будет выплачено выходное пособие в размере 2ух окладов.
С сотрудницей подписано соглашение о расторжении трудового договора.
Должна ли компания удержать НДФЛ с суммы выплаты?
Начислить и перечислить страховые взносы на сумму выплаты?
Может ли компания принять сумму  выплаченного пособия к  расходам на оплату труда, уменьшающим налог на прибыль?  
Ответ

К вопросу представлены следующие документы:

1. Дополнительное соглашение к трудовому договору, в соответствии с которым трудовой договор дополняется пунктом следующего содержания:

«В случае расторжения настоящего трудового договора по соглашению сторон (пункт 1 части первой статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации) Работнику выплачивается выходное пособие в размере 2 (двух) окладов до удержания налога на доходы физических лиц. Общая сумма к выплате Х (Х) рублей 00 копеек до удержания налога на доходы физических лиц».

2. Соглашение о расторжении трудового договора, в соответствии с которым Работник и Работодатель (Организация) пришли к взаимному согласию о расторжении трудового договора.

Трудовые отношения между Работником и Работодателем прекращаются «__» ___201_г. Расторжение трудового договора оформляется по правовому основанию пункта 1 части первой статьи 77 ТК РФ (соглашение сторон). Ссылка на данную статью проставляется в трудовой книжке Работника, которую он получает в последний день своей работы.

В последний рабочий день Работника Работодатель обязуется выдать Работнику оформленную трудовую книжку и произвести с ним полный расчет, а также выплатить выходное пособие в размере 2 (двух) окладов до удержания налога на доходы физических лиц. Общая сумма к выплате Х (Х) рублей 00 копеек до удержания налога на доходы физических лиц.

3. Приказ о прекращении (расторжении) трудового договора с работником, из которого следует, что трудовой договор с Работником прекращается «__» ___201__г. по соглашению сторон.

Из пункта 1 статьи 77 ТК РФ следует, что основаниями прекращения трудового договора является соглашение сторон (статья 78 ТК РФ).

Статьей 78 ТК РФ установлено, что трудовой договор может быть в любое время расторгнут по соглашению сторон трудового договора.

Гарантии и компенсации, предоставляемые работникам при расторжении трудового договора, установлены главой 27 ТК РФ:

- выходные пособия (статья 178 ТК РФ);

- преимущественное право на оставление на работе при сокращении численности или штата работников (статья 179 ТК РФ);

- гарантии и компенсации работникам при ликвидации организации, сокращении численности или штата работников организации (статья 180 ТК РФ);

- гарантии руководителю организации, его заместителям и главному бухгалтеру при расторжении трудового договора в связи со сменой собственника имущества организации (статья 181 ТК РФ).

Таким образом, как видно из структуры главы 27 ТК РФ, выходное пособие является одним из видов компенсаций, предоставляемых при расторжении трудового договора.

Положениями статьи 178 ТК РФ предусмотрены конкретные случаи, когда сотруднику при увольнении выплачивается выходное пособие, и размеры такого пособия.

Кроме того, из последнего абзаца статьи 178 ТК РФ следует, что трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий, за исключением случаев, предусмотренных ТК РФ.

В рассматриваемом нами случае выплата выходного пособия установлена дополнительным соглашением к трудовому договору, которое является его неотъемлемой частью.

Таким образом, по нашему мнению, можно говорить о том, что в рассматриваемой ситуации выплата выходного пособия предусмотрена трудовым договором.

Вопрос 1. Должна ли компания удержать НДФЛ с суммы выплаты?

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, за исключением:

- компенсации за неиспользованный отпуск;

- суммы выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Таким образом, в соответствии с данной нормой освобождаются от обложения НДФЛ компенсационные выплаты, установленные законодательством РФ, связанные с увольнением работников, в том числе, в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

С учетом изложенного можно сделать вывод о том, что выплаты, связанные с увольнением работников, не должны облагаться НДФЛ, если они:

- являются компенсационными выплатами, установленными законодательством РФ;

- осуществляются в пределах, указанных в пункте 3 статьи 217 НК РФ.

В рассматриваемом случае, как следует из вопроса, выходное пособие выплачивается сотруднику на основании дополнительного соглашения к трудовому договору.

Поскольку данное соглашение является неотъемлемой частью трудового договора, считаем, что выплачиваемая сотруднику компенсация не облагается НДФЛ на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ в части не превышающей трехкратный средний месячный заработок[1].

Отметим, что в настоящее время имеются многочисленные письма фискальных органов, придерживающихся аналогичной позиции.

Так, например, в Письме Минфина РФ от 07.04.14 № 03-04-06/15460 было высказано следующее мнение:

«Согласно п. 3 ст. 217 Кодекса освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц компенсационные выплаты, установленные законодательством Российской Федерации, связанные с увольнением работников, за исключением суммы выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Таким образом, выплаты, производимые в том числе при увольнении сотруднику организации на основании соглашения о расторжении трудового договора, являющегося неотъемлемой частью трудового договора, освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц на основании п. 3 ст. 217 Кодекса в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях). Суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Указанные положения применяются в отношении доходов любых сотрудников организации независимо от занимаемой должности».

Аналогичная точка зрения была высказана в Письмах Минфина РФ от 30.11.15 № 03-04-06/69449, от 06.10.15 № 03-04-06/56952, от 26.06.14 № 03-04-РЗ/30839, от 07.04.14 № 03-04-06/15591, от 07.04.14 № 03-04-05/15464, от 25.10.13 № 03-04-06/45121, от 25.10.13 № 03-04-06/45128, от 25.10.13 № 03-04-06/45113, от 11.10.13 № 03-04-06/42433, от 09.10.13 № 03-04-06/42221, от 09.10.13 № 03-04-06/42001, от 20.09.13 № 03-04-06/38986, от 21.08.13 № 03-04-05/34251, от 26.06.13 № 03-04-06/24333, от 07.06.13 № 03-04-05/21250, от 15.05.13 № 03-04-05/16928, от 15.04.13 № 03-04-06/12483, от 09.04.13 № 03-04-05/6-360, от 09.04.13 № 03-04-06/11693, от 29.03.13 № 03-04-06/10144, от 27.03.13 № 03-04-06/9665, от 18.12.12 № 03-04-05/6-1407, от 14.12.12 № 03-04-06/4-349, от 15.11.12 № 03-04-06/6-325, от 15.11.12 № 03-04-06/1-323, от 15.11.12 № 03-04-06/1-322, от 15.11.12 № 03-04-06/1-321, от 14.11.12 № 03-04-05/1-1285, от 22.08.12 № 03-04-06/6-255, от 13.08.12 № 03-04-06/1-239, от 04.07.12 № 03-04-06/1-198, от 07.06.12 № 03-04-05/1-700, от 18.05.12 № 03-04-06/6-139, от 11.04.12 № 03-04-05/6-489, от 10.04.12 № 03-04-06/6-105, от 02.04.12 № 03-04-06/6-86, ФНС РФ от 16.11.12 № ЕД-3-3/4136@, от 03.10.12 № ЕД-4-3/16605@, от 02.10.12 № ЕД-4-3/16533@.

Таким образом, выходное пособие (в пределах 3-х среднемесячных заработков, рассчитанных в соответствии с Постановлением № 922), выплачиваемая при увольнении по соглашению сторон на основании дополнительного соглашения к трудовому договору, не облагается НДФЛ.

Вопрос 2. Начислить и перечислить страховые взносы на сумму выплаты?

Частью 1 статьи 7 Федерального закона от 24.07.2009г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (далее – Федеральный закон № 212-ФЗ) определено, что объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений.

В соответствии с подпунктом «д» пункта 2 части 1 статьи 9 Федерального закона № 212-ФЗ (в редакции, действующей с 01.01.15) не подлежат обложению страховыми взносами для организаций все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением:

- компенсации за неиспользованный отпуск;

- суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

- компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка.

Учитывая изложенное, все компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников (в том числе выходные пособия), независимо от основания, по которому производится увольнение, начисляемые после 01.01.15, освобождаются от обложения страховыми взносами в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

При этом суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка с 01.01.15 подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Данный вывод подтверждается Письмом Минтруда РФ от 25.11.15 № 17-4/В-573 (пункт 2):

«С 1 января 2015 года в соответствии с подпунктом "д" пункта 2 части 1 статьи 9 Федерального закона N 212-ФЗ (в редакции Федерального закона N 188-ФЗ) не подлежат обложению страховыми взносами для организаций все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением, в частности, компенсации за неиспользованный отпуск, суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Учитывая изложенное, все компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, независимо от основания, по которому производится увольнение, в том числе выплачиваемые при расторжении трудового договора по соглашению сторон, не подлежат обложению страховыми взносами в части, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка, а при увольнении работника из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в части, не превышающей шестикратный размер среднего месячного заработка.

Суммы компенсационных выплат при увольнении работника, превышающие соответственно трехкратный размер среднего месячного заработка и шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера, подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке».

Аналогичный вывод содержится в Письмах Минтруда РФ от 05.08.15 № 17-4/В-404, от 24.09.14 № 17-3/В-449.

В части обложения выходных пособий страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний сообщаем следующее.

Объектом обложения страховыми взносами на травматизм являются в том числе выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений (статья 20.1 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 20.2 Федерального закона № 125-ФЗ (в редакции, действующей с 01.01.15) не облагаются взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением, в частности, суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Таким образом, с 01.01.15 выходное пособие в пределах 3-х кратного среднего заработка, выплачиваемое при увольнении по соглашению сторон, не облагается страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Данный вывод подтверждается пунктом 1 Письма ФСС РФ от 14.04.15 № 02-09-11/06-5250:

«С 1 января 2015 года в соответствии с подпунктом "д" пункта 2 части 1 статьи 9 Закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами для организаций все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением:

- компенсации за неиспользованный отпуск;

- суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

- компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка.

Аналогичные изменения внесены в подпункт 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона N 125-ФЗ.

Учитывая изложенное, все компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников (выходные пособия, компенсации, среднемесячный заработок на период трудоустройства) независимо от основания, по которому производится увольнение, начисляемые после 1 января 2015 года, освобождаются от обложения страховыми взносами в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка с 1 января 2015 года подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке».

Таким образом, с 01.01.15 выходное пособие (в пределах 3-х среднемесячных заработков), выплачиваемое при увольнении по соглашению сторон, не облагается страховыми взносами.

Вопрос 3.Может ли компания принять сумму выплаченного пособия к расходам на оплату труда, уменьшающим налог на прибыль?

С 01.01.2015 пунктом 9 статьи 255 НК РФ прямо предусмотрено, что в состав расходов на оплату труда включаются начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. В целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Таким образом, выходное пособие, выплачиваемое при увольнении работника по соглашению сторон, может быть учтено в расходах при налогообложении прибыли, при условии, что его выплата предусмотрена трудовым договором, дополнительным соглашением к трудовому договору или соглашением о расторжении трудового договора, являющегося неотъемлемой частью трудового договора.

Данный вывод подтверждается разъяснениями контролирующих органов.

Письмо Минфина РФ от 27.11.15 № 03-03-06/69190:

«По вопросу учета расходов для целей налогообложения прибыли организаций в виде выплат, производимых сотруднику организации при увольнении, сообщаем.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы, не соответствующие указанным требованиям, согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ, в целях налогообложения прибыли организаций не учитываются.

Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" в пункт 9 статьи 255 НК РФ внесены изменения, согласно которым с 1 января 2015 года выплата выходного пособия при расторжении трудового договора, в том числе по соглашению сторон, установленная в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации, может быть учтена в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если такая выплата предусмотрена трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору или соглашением о расторжении трудового договора.

В соответствии со статьей 78 ТК РФ трудовой договор может быть расторгнут в любое время по соглашению сторон трудового договора.

Согласно статье 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора.

Таким образом, выплата, производимая при увольнении сотрудника организации на основании соглашения о расторжении трудового договора, установленная в соответствии с ТК РФ, может быть учтена в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если такая выплата предусмотрена трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору либо соглашением о расторжении трудового договора при условии соблюдения критериев статьи 252 НК РФ».

Аналогичные выводы содержатся в Письмах Минфина РФ от 20.05.15 № 03-03-06/1/28978, от 19.03.15 № 03-03-06/1/15130, от 16.03.15 № 03-03-06/1/13749, № 03-03-06/1/13741, № 03-03-06/1/13770.

В Письме Минфина РФ от 14.10.15 № 03-03-06/58881 было указано следующее:

«Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" в пункт 9 статьи 255 НК РФ внесены изменения, согласно которым с 1 января 2015 года выплата выходного пособия при расторжении трудового договора, в том числе по соглашению сторон, установленная в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации, может быть учтена в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если такая выплата предусмотрена трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору или соглашением о расторжении трудового договора.

Таким образом, с 2015 года в силу прямой нормы в составе расходов на оплату труда учитываются выходные пособия при расторжении трудового договора, в том числе по соглашению сторон, в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации.

Вместе с тем, по мнению Департамента, такие расходы могли учитываться в составе расходов на оплату труда и до внесения вышеуказанных изменений. Однако судебная практика по данному вопросу была противоречивой».

Отметим, что до внесения изменений в пункт 9 статьи 255 НК РФ вопрос с возможности учета в составе расходов выходного пособия, выплачиваемого по соглашению сторон, был спорным (противоречивая позиция высказывалась как контролирующими органами, так и судами).

Соответственно, учитывая, что с 01.01.2015 нормами НК РФ прямо предусмотрена возможность включения в состав расходов на оплату труда выходных пособий, выплачиваемых на основании дополнительных соглашений к трудовым договорам и соглашений о расторжении трудовых договоров, возникновение каких-либо рисков считаем маловероятным.

Коллегия Налоговых Консультантов, 05 февраля 2016г.



[1] Рассчитанный в порядке, установленном Постановлением № 922 - Письмо Минфина РФ от 30.06.14 № 03-04-06/31391


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел