Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о порядке налогообложения услуг по поиску клиента, оказываемых резидентом Италии

Департамент общего аудита о порядке налогообложения услуг по поиску клиента, оказываемых резидентом Италии

07.08.2018
Вопрос

Организация планирует заключить агентский договор с иностранной Компанией – резидентом Италии, в рамках которого иностранная Компания за соответствующее вознаграждение будет осуществлять поиск клиентов на территории РФ, которым мы сможем продать нашу продукцию.
Вопросы:
1)    Какие налоги мы обязаны удержать и заплатить в бюджет при выплате вознаграждения иностранной Компании? Налог на прибыль и НДС? По каким ставкам?
2)    Существует ли Соглашение об избежании двойного налогообложения с Италией?
Ответ

НДС

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается, в частности реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного  или новации, а также передача имущественных прав.

 

Согласно пункту 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

В соответствии с пунктом 2 статьи 161 НК РФ налоговая база, указанная в пункте 1  статьи 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1  статьи 161 НК РФ иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

 

Соответственно, в случае, если местом реализации услуг, оказываемых иностранным контрагентом Организации, будет признаваться территория РФ, то Организация будет являться налоговым агентом по НДС.

 

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ установлено, что местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если деятельность организации, которая выполняет работы (оказывает услуги), осуществляется на территории РФ (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1- 4.1, 4.4 пункта 1 статьи 148 НК РФ).

 

В подпунктах 1-4.1, 4.4 пункта 1 статьи 148 НК РФ не поименован такой вид услуг, как агентские услуги по поиску покупателя на территории РФ.

Соответственно, место реализации таких услуг будет определяться на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, то есть по месту нахождения продавца таких услуг.

 

Следует отметить, что, по мнению Минфина РФ, место реализации услуг по поиску клиентов также определяется на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, то есть по местонахождению продавца таких услуг (Письмо Минфина РФ от 31.07.12 № 03-07-08/222, от 18.07.14 № 03-07-08/35368.

 

Кроме того, в отношении оказания посреднических услуг Минфин РФ также придерживается аналогичного мнения (Письмо Минфина России от 18.03.13 № 03-08-05/8179)

 

С учетом изложенного, считаем, что в рассматриваемой ситуации при приобретении агентских услуг по поиску покупателей у резидента Италии объекта налогообложения НДС на территории РФ не возникает. Следовательно, обязанность по исполнению функций налогового агента по НДС у Организации отсутствует.

 

Налог на прибыль

 В соответствии со статьей 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

 

При осуществлении деятельности в РФ через постоянное представительство иностранная организация самостоятельно исчисляет и уплачивает налог на прибыль на территории РФ.

При получении доходов от источников в РФ исчисление, удержание и уплату налога в бюджет производит налоговый агент.

 

При ответе на вопрос мы будем исходить из того, что резидент Италии не имеет постоянного представительства на территории РФ.

 

Пунктом 3 статьи 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для иных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянные представительства в РФ, признаются доходы, полученные от источников в РФ.

 

Перечень доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью на территории РФ, но относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, приведен в пункте 1 статьи 309 НК РФ:

1) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций;

2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 43 НК РФ);

3) процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:

- государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

- иные долговые обязательства российских организаций, не указанные в абзаце втором настоящего подпункта;

4) доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности[1];

5) доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с пунктом 9 статьи 280 настоящего Кодекса;

6) доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ;

7) доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках[2];

8) доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках)[3];

9) штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств;

9.1) доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев закрытых паевых инвестиционных фондов, относящихся к категориям рентных фондов или фондов недвижимости;

10) иные аналогичные доходы.

 

Доходы, указанные в подпунктах 1 - 4 и 6 - 10 пункта 1 статьи 309 НК РФ, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (пункт 1.1. статьи 309 НК РФ).

 

При этом в силу пункта 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

 

Таким образом, доходы, полученные иностранным контрагентом от источника в РФ, подлежат обложению налогом на прибыль, если они поименованы в перечне, предусмотренном в пункте 1 статьи 309 НК РФ. В противном случае, такие доходы не подлежат обложению налогом на прибыль в силу пункта 2 статьи 309 НК РФ.

 

Кроме того, при анализе доходов, получаемых иностранными контрагентами, следует руководствоваться Методическими рекомендациями, изложенными в Приказе МНС РФ от 28.03.03 № БГ-3-23/150[4].

В пункте 1.1 Методических рекомендаций отмечено, что в подпунктах 1 - 9 пункта 1 статьи 309 перечислены доходы от источников в РФ, не связанные с осуществлением деятельности иностранной организацией в РФ. При этом в подпункте 10 указаны «иные аналогичные доходы».

Аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, поименованных в пп. 1 - 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в РФ, не связанных с деятельностью через постоянное представительство, за исключением доходов, прямо упомянутых в статье 309 как не относящихся к доходам от источников в РФ.

В частности, к таким доходам относятся доходы от реализации на территории РФ ввозимых из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества иностранных организаций с российскими организациями и гражданами. При этом доходом, источник которого находится на территории РФ, считается доход, выплачиваемый иностранной организации в виде разницы или части разницы между назначенной им ценой реализации и более выгодной ценой, по которой предприятие-посредник осуществило продажу поставленных для реализации товаров.

 

Несмотря на то, что Методические рекомендации утратили силу, Минфин продолжает придерживаться указанного в рекомендациях мнения в отношении «аналогичных доходов», что подтверждается Письмами Минфина РФ от 03.10.2011г. № 03-03-06/1/618, от 07.07.2011г. № 03-08-05.

 

Также, согласно пункту 2 Методических рекомендаций необходимо различать понятие «источник дохода» и «источник выплаты дохода».

Источником дохода в РФ может являться сама деятельность иностранной организации в РФ по выполнению работ, оказанию услуг через ее отделение или иных юридических или физических лиц. Если же работы или услуги производятся в иностранном государстве, то источник дохода является «иностранным».

Получение дохода иностранными организациями из источников в РФ может быть не связано с осуществлением непосредственной деятельности в РФ. К таким доходам относятся, в частности, проценты, дивиденды, доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности (роялти) и т.п.

Термин «источник выплаты дохода» означает лицо, которое непосредственно производит выплаты другому лицу за поставленные им товары, выполненные работы или оказанные услуги, предоставленные ей имущественные права. При этом местонахождение источника дохода и источника выплаты дохода может не совпадать. Так, например, если иностранная организация поставляет в РФ по внешнеторговому контракту на условиях FOB произведенные ею товары, то источник дохода этой иностранной организации будет находиться в государстве, в котором эти товары произведены, а источник выплаты - в РФ. Именно поэтому доходы по таким внешнеторговым контрактам не подлежат обложению налогом на прибыль в РФ.

 

С учетом изложенного, в том случае если рассматриваемые нами услуги оказываются на территории иностранных государств, то сумма полученного дохода не подлежит обложению налогом на прибыль в связи с тем, что в таком случае доход возникает не от источника в РФ, т.е. объект налогообложения отсутствует.

 

Данная позиция также подтверждается Письмом Минфина РФ от 14.06.11 № 03-02-07/1-191:

«Доходы от оказания иностранной организацией услуг исключительно вне территории Российской Федерации не являются доходами от источников в Российской Федерации в смысле положений гл. 25 Кодекса и, следовательно, не подлежат налогообложению в Российской Федерации.

Таким образом, у российской организации, выплачивающей доходы иностранным организациям за оказанные ими информационные, консультационные и маркетинговые услуги вне территории Российской Федерации, не возникает обязанностей по исчислению и удержанию налога на прибыль организаций с доходов таких иностранных организаций».

 

В том случае, если рассматриваемые нами услуги оказываются на территории РФ, то сумма полученного дохода не подлежит обложению у источника выплаты дохода, т.к. доходы, получаемые от оказания данного вида услуг, в перечне доходов, установленном пунктом 1 статьи 309 НК РФ, подлежащих налогообложению налогом на прибыль, не поименованы. Кроме того, доходы, полученные иностранной организацией от оказания перечисленных Вами услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ, в силу пункта 2 статьи 309 НК РФ обложению налогом у источника выплаты дохода не подлежат.

 

Таким образом, в рассматриваемой ситуации у Организации отсутствует обязанность по исполнению функций налогового агента как по НДС, так и по налогу на прибыль.

 

 

Коллегия Налоговых Консультантов, 2 июля 2018 года



[1] К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

[2] При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю.

[3] В целях настоящей статьи термин «демередж» употребляется в значении, установленном Кодексом торгового мореплавания РФ.

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ.

[4] Методические рекомендации налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций


Назад в раздел