Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о налогообложении операций, связанных с вручением подарков сотрудникам контрагента

Департамент общего аудита о налогообложении операций, связанных с вручением подарков сотрудникам контрагента

09.08.2018
Вопрос

Компания планирует проведение переговоров с иностранными представителями с целью заключения договора. В ходе переговоров планируется вручение сувениров (возможно алкогольная продукция). Просьба прокомментировать документальное оформление и налоговые последствия.
Ответ

Налог на прибыль

 Согласно пункту 2 статьи 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

 

Расходы в виде подарков контрагентам не поименованы в перечне представительских расходов.

 

В соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено настоящей главой.

 

Таким образом, расходы в виде безвозмездно переданных подарков представителям контрагента не учитываются для целей налогообложения[1].

 

Однако, существует судебная практика в пользу налогоплательщиков, позволяющая учесть данные расходы при налогообложении прибыли в качестве представительских:

 

Постановление ФАС Московского округа от 23.01.13 по делу № А40-45035/12-116-94:

«Как установлено судебными инстанциями, в 2010 году общество проводило мероприятия, связанные с празднованием Нового года, в ходе которого дарило подарки своим покупателям (контрагентам) в виде конфет. Мероприятие проводилось на основании приказа N 18/о от 20.12.2010. В целях проведения мероприятия были приобретены конфеты, на сумму 18 848 руб., что подтверждено чеком от 14.12.2010 на указанную на сумму. В ходе проведения мероприятия приобретенные конфеты были переданы покупателям, что подтверждено списком покупателей, авансовым отчетом N 91 от 22.12.2010.

Исследовав и оценив все представленные в материалы дела доказательства, судебные инстанции сделали правильный вывод, что спорные расходы соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. являются обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата».

 

Суд признал расходы на подарки покупателям экономически обоснованными со ссылкой на Определение конституционного суда.

 

Постановление ФАС Московского округа от 05.10.10 № КА-А41/11224-10 по делу № А41-18513/08:

«Так, налоговый орган утверждает, что в соответствии с п. 2 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, понесенные обществом в связи с приобретением сувениров и подарков ("Новогодний сапог/пластик", "Символ года в тубе", "Корзина с сюрпризом" и т.д.), врученные к празднику Нового Года представителям других фирм, не относятся к представительским расходам.

В п. 2 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации указывается на то, что к представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений и отдыха.

Согласно материалам дела, общество произвело расходы за сувениры и подарки с символикой общества, врученные представителям контрагентов. Данные расхода связаны с производственной деятельностью.

В судебном заседании представитель общества пояснил, что затраты, понесенные в связи с приобретением сувениров и подарков, относятся к представительским расходам, поскольку они связаны с приемом представителей предприятий - контрагентов общества с целью установления хозяйственных отношений.

Указанные расходы подтверждаются представленными в материалы счетами-фактурами (N К 00002392 от 23.12.2005 в размере 9.322 руб. и N К 00005891 от 25.12.2006 в размере 21.102 руб., выставленным ЗАО "Концерн Королевский"), платежными поручениями, бухгалтерскими справками, оборотными ведомостями, реестрами-расчетами учета представительских расходов, исполнительными сметами.

В материалах дела отсутствуют доказательства нарушения обществом п. 2 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации».

 

Суд признал экономически обоснованными расходы на приобретение сувениров (подарков) для деловых партнеров в рамках официального приема[2].

 

Дополнительно сообщаем, что в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, могут быть отнесены другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией

 

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

 

Конституционный Суд в Определениях от 16.12.08 № 1072-О-О, от 04.06.07 № 320-О-П и от 04.06.07 № 366-О-П разъяснил основные моменты, связанные с толкованием понятий оправданности и экономической обоснованности и применением норм статьи 252 НК РФ:

1. Расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абз. 7, 8 п. 2 Определения № 1072-О-О, абз. 3, 4 п. 3 Определения № 320-О-П, абз. 3, 4 п. 3 Определения № 366-О-П).

2. Экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (абз. 9 п. 2 Определения № 1072-О-О, абз. 5 п. 3 Определения № 320-О-П, абз. 5 п. 3 Определения № 366-О-П).

3. Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абз. 9, 10 п. 2 Определения № 1072-О-О, абз. 5, 6 п. 3 Определения № 320-О-П, абз. 5, 6 п. 3 Определения № 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.08 № 9783/08).

4. Все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (абз. 11, 13 п. 2 Определения № 1072-О-О, абз. 7, 9 п. 3 Определения № 320-О-П, абз. 7, 9 п. 3 Определения № 366-О-П).

 

Следовательно, если, по мнению Организации, расходы на подарки представителям контрагента являются экономически обоснованными и направленными на получение дохода, она  вправе учесть их в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Однако, учитывая однозначную позицию Минфина РФ, неоднократно выраженную в ряде писем, и существование судебной практики, по нашему мнению, учет данных расходов для целей налогообложения сопряжён с высоким налоговым риском.

 

Документальное подтверждение расходов

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

 

Статьей 313 НК РФ определено, что подтверждением данных налогового учета являются в том числе первичные учетные документы (включая справку бухгалтера).

 

Следовательно, расходы должны быть подтверждены соответствующими первичными документами. При этом исчерпывающий перечень подтверждающих документов нормативно не установлен.

 

По нашему мнению, в случае учета стоимости подарков в составе прочих расходов такими документами (помимо рассмотренных выше документов по учёту движения МПЗ) могут являться:

регламент проведения переговоров[3];

приказ руководителя о проведении переговоров с вручением подарков, сувениров;

отчет о фактическом вручении подарков.

 

Порядок документального подтверждения представительских расходов[4] рассмотрен в Письме Минфина РФ от 01.11.10 № 03-03-06/1/675:

«Документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут являться, в частности:

- приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;

- смета представительских расходов;

- первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций;

- отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, в котором отражаются:

- цель представительских мероприятий, результаты их проведения;

- иные необходимые данные о проведенном мероприятии, а также сумма расходов на представительские цели.

При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами».

 

В рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, Организации следует оформить полный пакет документов о проведении представительского мероприятия – деловых переговоров. При этом, на наш взгляд, в смете и отчете целесообразно указать перечень розданных подарков с указанием одаряемых лиц.

 

НДС

 

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения является операция по реализации товаров на территории РФ. При этом для целей применения главы 21 НК РФ реализацией товаров признается безвозмездная передача права собственности на товары.

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров организацией признается соответственно передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

 

Согласно пункту 2 статьи 154  НК РФ при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база по НДС определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3  НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

 

В силу вышеизложенных норм, передача подарков является объектом налогообложения НДС.

 

Налог на доходы физических лиц

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признаются, в том числе, доходы налогоплательщиков – физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, от источников в РФ.

 

При этом при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах  (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

 

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме , относятся  полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой (подпункт 2 пункта 2 статьи 211 НК РФ).

 

Доходы, не облагаемые НДФЛ, перечислены в статье 217 НК РФ.

 

Пунктом 28 статьи 217 НК РФ установлено, что не подлежат налогообложению НДФЛ доходы  в виде стоимости подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей, не превышающие 4000 рублей за налоговый период.

 

Таким образом, в случае если стоимость подарка, переданного сотруднику контрагента, не превышает 4 000 рублей, то полученные им доходы в виде подарков не облагаются НДФЛ. Если же стоимость подарка превышает 4 000 рублей, то доходы  в виде подарков подлежат налогообложению в общем порядке.

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Указанные в абзаце первом настоящего пункта лица именуются в настоящей главе налоговыми агентами.

В соответствии с пунктом 5 статьи 226 НК РФ при невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.

Форма сообщения о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога, а также порядок его представления в налоговый орган утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

 

Таким образом, поскольку Организация не осуществляет денежных выплат в адрес одаряемых, она не имеет возможности произвести удержание суммы налога из их дохода. Следовательно, она обязана уведомить об этом налогоплательщика и налоговый орган по форме 2-НДФЛ[5].

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

 

Согласно пункту 1 статьи 15.6 КоАП РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных частью 2 настоящей статьи, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 300 до 500 рублей.

 

Следовательно, в случае непредставления справки по форме 2-НДФЛ, Организация может быть привлечена к ответственности в виде штрафа в размере 200 руб.,  за каждую справку, руководитель Организации в виде штрафа в размере 500 руб.[6]

 

Также отмечаем, что если подарок будет адресован не физическому, а юридическому лицу, то такая передача не облагается НДФЛ в связи с отсутствием объекта налогообложения[7].

 

 

Коллегия Налоговых Консультантов, 3 июля 2018 года

 



[1] Данное мнение подтверждается в Письмах Минфина РФ от 25.03.10 № 03-03-06/1/176, от 19.10.10 № 03-03-06/1/653, от 08.10.12 № 03-03-06/1/523, от 16.08.06 № 03-03-04/4/136

[2] Аналогичное мнение содержится в Решение Арбитражного суда Свердловской области от 24.05.07, 16.05.07 по делу № А60-32431/2006-С9

[3] Или иной документ, регламентирующий порядок проведения переговоров с потенциальными клиентами при его наличии

[4] Расходы не должны превышать 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный (налоговый) период

[5] Утверждена Приказом ФНС России от 30.10.15 № ММВ-7-11/485@ «Об утверждении формы сведений о доходах физического лица, порядка заполнения и формата ее представления в электронной форме»

[6] Аналогичные разъяснения содержатся в Письме ФНС России от 28.01.15 № БС-4-11/1208@

[7] При этом у организации-контрагента возникнет внереализационный доход в виде стоимости безвозмездно полученного имущества (пункт 8 статьи 250 НК РФ)


Назад в раздел