Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита по вопросу подтверждения иностранным банком – резидентом КНР фактического права на получение дохода.

Департамент банковского аудита по вопросу подтверждения иностранным банком – резидентом КНР фактического права на получение дохода.

16.07.2018
Вопрос

Описание ситуации.
Банк собирается привлечь субординированный кредит, по которому предусматривается ежегодная выплата процентов.
Между РФ и КНР заключено Соглашение «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы» от 13.10.2014г. (в редакции от 08.05.2015г.), которое предусматривает льготный режим налогообложения по процентам. Проценты, возникающие в договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося Государства, подлежат налогообложению только в этом другом Государстве.
С учетом изменений, внесенных в Налоговый Кодекс Федеральным законом от 15.02.2016г. № 32-ФЗ,  иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. В связи с отсутствием в Кодексе упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, Банк разработал свой перечень документов (информация), подтверждающих наличие у получателя дохода.

Вопросы.
1.    Является ли основанием для освобождения от удержания налога у источника выплаты документ, предоставленный в начале года на весь налоговый период (год), или необходимо предоставлять такой документ на каждую сделку, при этом таких сделок может быть несколько за один день?
2.    Является ли SWIFT- сообщение, в котором указано, кто является заемщиком, кто кредитором, прописаны все условия сделки, сумма процентов, подтверждением права на получение дохода? Есть форма MT202, которая является подтверждением перечисления денежных средств.
Ответ

Мнение консультантов.

1.    НК РФ не содержит норм, требующих предоставления документов, подтверждающих постоянное местонахождение иностранной организации и ее фактическое право на получение дохода, предусмотренных пунктом 1 статьи 312 НК РФ, при каждой выплате дохода по сделке. При этом, в целях минимизации налоговых рисков:

- информацию, подтверждающую фактическое право на  получение дохода и касающуюся иностранной организации в целом (структура собственности, определение конечного получателя дохода, подтверждение ведения экономической деятельности, финансовая отчетность и др.), следует предоставить при заключении первого договора между Банком и организацией,  при изменении информационных данных, с дальнейшим ежегодным подтверждением актуальности представленных данных;

- информацию, подтверждающую фактическое право на  получение дохода и касающуюся конкретной сделки (информацию о полномочиях в отношении дохода, о принимаемых рисках по сделке), следует представлять при каждой выплате дохода по сделке. Исключение составляют договоры, предусматривающие периодические выплаты дохода (например, договор субординированного кредита);  по таким договорам информацию, подтверждающую фактическое право на получение дохода, возможно представить только перед первой выплатой дохода.

2.    SWIFT- сообщение, содержащее подтверждение и условия заключения сделки в формате МТ320 (а также перечисление денежных средств по сделке в формате MT202), не является документом, подтверждающим фактическое право иностранной организации на получение дохода.

 

Обоснование мнения консультантов.

Доходы от долговых обязательств любого вида, полученные иностранной организацией (не связанные с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ) относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (подпункт 3 пункта 1, пункт 1.1 статьи 309 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 7 НК РФ закреплен приоритет норм международного договора Российской Федерации, содержащего вопросы, касающиеся налогообложения и сборов, над правилами и нормами, содержащимися в налоговом законодательстве.

Согласно пункту 1 статьи 11 Соглашения проценты, возникающие в Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, подлежат налогообложению только в этом другом Государстве.

Пунктом 1 статьи 312 НК РФ установлено, при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. При этом, согласно пункту 3 статьи 310 НК РФ в случае выплаты доходов российскими банками и банком развития - государственной корпорацией по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников.

Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором предусмотрен льготный режим налогообложения, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Таким образом, в целях правомерного применения положений международных договоров РФ банк – резидент Китайской Народной Республики (далее по тексту – иностранная организация) до даты выплаты дохода должен представить налоговому агенту (Банку) документ, подтверждающий фактическое право этой иностранной организации на получение дохода. Документ о подтверждении постоянного местонахождения иностранной организации в данном случае не требуется.

 

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 НК РФ в целях налогового законодательства  лицом, имеющим фактическое право на доходы, признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (иностранной структурой без образования юридического лица).

Лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях НК РФ также признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), в интересах которого иное лицо (иная иностранная структура без образования юридического лица) правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), указанной в предыдущем абзаце, или непосредственно таким иным лицом (иной иностранной структурой без образования юридического лица).

При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в настоящем пункте (иностранными структурами без образования юридического лица), а также принимаемые ими риски.

При этом, в пункте 3 статьи 7 НК РФ прямо указано, что  иностранное лицо не признается имеющим фактическое право на такие доходы, если оно обладает ограниченными полномочиями в отношении распоряжения этими доходами, осуществляет в отношении указанных доходов посреднические функции в интересах иного лица, не выполняя никаких иных функций и не принимая на себя никаких рисков.

 

Банком справедливо отмечено в вопросе, что на настоящий момент НК РФ не содержит конкретного исчерпывающего перечня документов, необходимых для предоставления налоговому агенту.

Представителями Минфина РФ в Письме от 29.06.2017г. №  03-08-05/41203 разъяснено следующее: «отсутствие в Кодексе упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации».

В этом же Письме даны рекомендации по содержательной части необходимой информации, в соответствии с которыми  в составе представляемой налоговому агенту информации должны быть:

1) документы (информация), подтверждающие наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и использования полученным доходом;

2) документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя дохода налоговых обязательств, подлежащих уплате, наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в Российской Федерации при последующей передаче полученных денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);

3) документы (информация), подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Российской Федерацией заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.

Таким образом, по нашему мнению, SWIFT- сообщение, содержащее подтверждение заключения сделки в формате МТ320 (а также перечисление денежных средств по сделке в формате MT202), в котором имеется только информация, кто является заемщиком, кто кредитором, прописаны  условия сделки, сумма процентов, не содержит полной информации, необходимой для подтверждения фактического права на получение дохода иностранной организацией, поэтому не может являться основанием для применением Банком положений пункта 2 статьи 312 НК РФ.

 

По нашему мнению, рекомендованный специалистами Минфина РФ перечень не является закрытым, и Банк вправе самостоятельно дополнить состав требуемых для подтверждения документов. Одновременно, с учетом  сложившейся практики проведения  выездных налоговых проверок и принятых  судебных решений рекомендуем включить в такой перечень следующие документы:

1)        письмо – подтверждение иностранной организации - фактического получателя дохода, с указанием что данная иностранная организация:

- не выполняет посреднических функций в отношении полученного дохода;

-  самостоятельно принимает решение  по совершению сделки;

- не обязана передавать прямо либо косвенно полученный доход (полностью или частично) иному лицу;

- имеет неограниченное право на использование и (или) распоряжение полученным доходами

- самостоятельно несет риски в отношении активов, по которым получает доход;

2)        информацию, раскрывающую структуру собственности иностранной организации для определения конечного бенефициарного владельца, в интересах которого действует организация;

3)        сертификат резидентства конечного получателя дохода;

4)        подтверждение фактического ведения экономической деятельности иностранной организации (наличие персонала, офиса, состав общехозяйственных затрат);

5)        финансовую отчетность, подтверждающую получение иностранной организацией соответствующего дохода;

6)        информацию, подтверждающую налогообложение полученных доходов в стране резидентства иностранной организации;

7)        иную информацию по усмотрению Банка, подтверждающую отсутствие цели по уклонению от налогов при совершении сделки.

Вышеперечисленные документы должны быть должным образом оформлены (подписаны уполномоченным лицом иностранной организации), в случае, если они составлены на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

 

Касательно порядка и периодичности представления указанных документов, следует отметить, что, по нашему мнению,  информацией,  касающейся иностранной организации в целом (пункты 2, 3, 4, 5 приведенного выше перечня), следует располагать при заключении первой  сделки между Банком и организацией, при изменении информационных данных, с дальнейшим ежегодным подтверждением актуальности представленных. Данная информация может быть использована Банком в целях применения  пониженных ставок налога или освобождение от налогообложения в отношении доходов в соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ для всех договоров и сделок, заключаемых с иностранной организацией, по которым Банк выплачивает доход.

Информацией, подтверждающей право на фактическое получение дохода и касающуюся конкретной сделки (пункты 1, 6, 7 приведенного выше перечня), необходимо располагать при каждой выплате дохода. Исключение, по нашему мнению, составляют договоры, предусматривающие периодические выплаты дохода (например, договор субординированного кредита);  по таким договорам информацию, подтверждающую право на фактическое получение дохода, возможно получить от иностранной организации только перед первой выплатой дохода.

 

Кроме того, рекомендуем закрепить в соответствующем договоре, заключаемом между Банком и иностранной организацией, на основании которого Банк производит выплату дохода, пункт об обязанности иностранной организации представлять указанные документы при заключении договора, а также при изменении информационных данных  с определением срока их представления.

При отсутствии какого-либо из необходимых документов или при наличии информации, не являющейся актуальной и достоверной, Банк не вправе применять положения статьи 312 НК РФ и обязан удержать налог с дохода в соответствии с пунктом 1.1 статьи 309 НК РФ по ставке 20%.

 

Документы и литература.

1.      НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.      Соглашение - Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики «Об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы»  (вместе с Протоколом) заключено в г. Москве 13.10.2014г.

 


Назад в раздел