Департамент банковского аудита по вопросу об удержании налога на доходы физических лиц с доходов в виде дивидендов в случае, когда банк одновременно является брокером и депозитарием налогоплательщика.

Мнение консультантов.

Статьей 43 НК РФ определено, что дивидендом для целей законодательства о налогах и сборах признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Согласно пункту 7 статьи 42 Закона № 208-ФЗ дивиденды выплачиваются лицам, которые являлись владельцами акций соответствующей категории (типа) или лицами, осуществляющими в соответствии с федеральными законами права по этим акциям, на конец операционного дня даты, на которую в соответствии с решением о выплате дивидендов определяются лица, имеющие право на их получение.

Особенности получения дивидендов по акциям в денежной форме определены в статье 8.7 Закона № 39-ФЗ, пунктом 1 которой установлено, что владельцы акций и иные лица, осуществляющие в соответствии с федеральными законами права по ценным бумагам, права которых на ценные бумаги учитываются депозитарием, получают дивиденды в денежной форме по акциям через депозитарий, депонентами которого они являются. Депозитарный договор между депозитарием, осуществляющим учет прав на ценные бумаги, и депонентом должен содержать порядок передачи депоненту выплат по ценным бумагам.

Особенности уплаты налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) в отношении доходов от долевого участия в организации закреплены в статье 214 НК РФ, согласно пункту 4 которой, исчисление суммы и уплата налога в отношении доходов, полученных в виде дивидендов по акциям российских организаций, осуществляются в соответствии со статьей 214 НК РФ с учетом положений статьи 226.1 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 226.1 НК РФ установлено, что налоговым агентом при получении доходов от осуществления операций с ценными бумагами, операций с финансовыми инструментами срочных сделок, при осуществлении выплат по ценным бумагам в целях настоящей статьи, а также статей 214.1, 214.3, 214.4 и 214.9 НК РФ и доходов, полученных в виде материальной выгоды от осуществления указанных операций и определяемых в соответствии со статьей 212 НК РФ, признаются, в числе прочих:

§ брокер, осуществляющий в интересах налогоплательщика указанные операции на основании договора на брокерское обслуживание, договора поручения, договора комиссии или агентского договора с налогоплательщиком (подпункт 1);

§ депозитарий, осуществляющий выплату налогоплательщику дохода по ценным бумагам, выпущенным российскими организациями, права по которым учитываются в таком депозитарии на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода, на счете депо владельца этих ценных бумаг, в том числе торговом счете депо владельца (подпункт 5).

В соответствии с пунктом 7 статьи 226.1 НК РФ исчисление и удержание суммы налога производятся налоговым агентом при осуществлении операций с ценными бумагами в порядке, установленном главой 23 НК РФ, в следующие сроки:

§ по окончании налогового периода;

§ до истечения налогового периода;

§ до истечения срока действия договора в пользу физического лица.

Исчисление и уплата суммы налога в отношении доходов по ценным бумагам производятся налоговым агентом при осуществлении выплат такого дохода в пользу физического лица в порядке, установленном главой 23 НК РФ.

Нормами пункта 9 статьи 226.1 НК РФ установлено, что налоговый агент уплачивает удержанный у налогоплательщика налог в срок не позднее одного месяца с наиболее ранней из следующих дат:

1) дата окончания соответствующего налогового периода;

2) дата истечения срока действия последнего по дате начала действия договора, на основании которого налоговый агент осуществляет выплату налогоплательщику дохода, в отношении которого он признается налоговым агентом;

3) дата выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг).

По смыслу пункта 8 статьи 226.1 НК РФ основанием исчисления суммы налога до истечения налогового периода или до истечения срока действия договора является выплата налоговым агентом денежных средств (дохода в натуральной форме) в пользу налогоплательщика.

В свою очередь, под выплатой денежных средств в целях статьи 226.1 НК РФ понимается выплата налоговым агентом наличных денежных средств налогоплательщику или третьему лицу по требованию налогоплательщика, а также перечисление денежных средств на банковский счет налогоплательщика или на счет третьего лица по требованию налогоплательщика (абзац 3 пункта 10 статьи 226.1 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах, под понятием «счет (счета)» понимаются расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета[1].

В соответствии с пунктом 1 статьи 3 Закона № 39-ФЗ брокерской деятельностью признается деятельность по исполнению поручения клиента (в том числе эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) на совершение гражданско-правовых сделок с ценными бумагами и (или) на заключение договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, осуществляемая на основании возмездных договоров с клиентом (далее - договор о брокерском обслуживании).

Пунктом 3 статьи 3 Закона № 39-ФЗ предусмотрено, что денежные средства клиентов, переданные ими брокеру для совершения сделок с ценными бумагами и (или) заключения договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, а также денежные средства, полученные брокером по таким сделкам и (или) таким договорам, которые совершены (заключены) брокером на основании договоров с клиентами, должны находиться на отдельном банковском счете (счетах), открываемом (открываемых) брокером в кредитной организации (специальный брокерский счет).

Учет средств клиентов и расчетов с клиентами и третьими лицами по брокерским операциям, которыми являются сделки кредитных организаций с ценными бумагами и другими финансовыми активами за счет и по поручению клиентов на основании заключенных договоров поручения или комиссии осуществляется на балансовом счете 30601 «Средства клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами». В аналитическом учете ведутся лицевые счета по каждому договору (пункт 3.46 Положения № 385-П).

Таким образом, брокерский счет клиента, открытый Банком и содержащий информацию о денежных средствах, находящихся на нем, банковским счетом не является. Однако в контексте норм абзаца 3 пункта 10 статьи 226.1 НК РФ зачисление дивидендов на брокерский счет клиента, по нашему мнению, следует классифицировать как выплату денежных средств по распоряжению налогоплательщика.

Налоговый агент обязан удерживать исчисленную сумму налога из рублевых денежных средств налогоплательщика, находящихся в распоряжении налогового агента на брокерских счетах, специальных брокерских счетах, специальных клиентских счетах, специальных депозитарных счетах, номинальных счетах форекс-дилера или на банковских счетах налогового агента - доверительного управляющего, используемых указанным управляющим для обособленного хранения денежных средств учредителей управления, исходя из остатка рублевых денежных средств клиента на соответствующих счетах, сформировавшегося на дату удержания налога. Это определено пунктом 10 статьи 226.1 НК РФ.

Как следует из текста вопроса, Банк, одновременно являясь брокером и депозитарием, выплачивает физическому лицу - владельцу ценных бумаг дивиденды, получаемые от эмитентов этих ценных бумаг, путем перечисления на брокерский счет клиента.

Следовательно, на основании вышеизложенного, в рассматриваемой ситуации обязанность налогового агента по исчислению и удержанию НДФЛ возникает в момент перечисления Банком на брокерский счет клиента дивидендов. Перечисление НДФЛ в бюджет налоговым агентом осуществляется по правилам, установленным статьей 226.1 НК РФ.

Аналогичной точки зрения в отношении возникновения обязанности налогового агента по исчислению и удержанию НДФЛ в случае перечисления дивидендов на брокерский счет клиента придерживаются представители Минфина РФ. Например, согласно Письму Минфина РФ 18.04.2014г. № 03-04-06/18016: «…депозитарий, выполняя функции налогового агента, должен исчислить и удержать НДФЛ при выплате доходов независимо от того, перечисляются ли денежные средства, поступившие на специальный счет депозитария, на банковский счет клиента или по его распоряжению на специальный брокерский счет налогового агента». А также согласно Письму Минфина РФ от 13.10.2015г. № 03-04-06/58895: «при выплате эмитентом ценной бумаги, признаваемым налоговым агентом, дохода по ценным бумагам (купонов, дивидендов) без удержания налога и зачислении его на банковский счет клиента-налогоплательщика или на специальный брокерский счет налоговый агент (депозитарий, брокер) исчисляет сумму налога, удерживает ее и перечисляет в соответствующий бюджет в установленном порядке».

Документы и литература.

1. НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2. Закон № 39-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 22.04.1996г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»;

3. Положение № 385-П - Положение Банка России от 16.07.2012г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;

4. Инструкция № 153-И - Инструкция Банка России от 30.05.2014г. № 153-И «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki