Главная / Консультации / Банковский аудит / Департамент банковского аудита по вопросам бухгалтерского учета и налогового учета взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения, заключенного в пользу физического лица, не являющегося сотрудником Банка.

Департамент банковского аудита по вопросам бухгалтерского учета и налогового учета взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения, заключенного в пользу физического лица, не являющегося сотрудником Банка.

24.10.2018
Вопрос

Описание ситуации.
Банк планирует заключить с негосударственным пенсионным фондом (Фонд)  договор  на негосударственное пенсионное обеспечение, с предметом договора: негосударственное пенсионное обеспечение назначаемых Вкладчиком физических лиц. Физическое лицо, в пользу которого будет осуществлен платеж, не является сотрудником Банка.
Вкладчик, т.е. Банк, обязуется перечислять пенсионные взносы в Фонд в установленные сроки, а Фонд обязуется при наступлении пенсионных оснований в соответствии с Правилами Фонда и установленной Договором пенсионной схемой выплачивать Участникам негосударственную пенсию. Вкладчик вносит единовременный пенсионный взнос в пользу Участника в размере, обеспечивающем осуществление Фондом выплаты негосударственной пенсии Участнику не менее 30 месяцев.

Вопросы.
1. Какой балансовый счет использовать для отражения данного взноса?
2. В какой момент Банк осуществляет отнесение взноса на расходы, и какой символ ОФР может использовать?
3. Данный взнос не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль?
4. Является ли Банк налоговым агентом по отношению к Участнику или налоговым агентом является НПФ?
Ответ

Мнение консультантов.

1. В приведенной ситуации сумма пенсионных взносов  подлежит признанию в составе расходов по символу 48607 «Расходы на благотворительность и другие подобные расходы» Отчета о финансовых результатах не позднее даты направления Банком негосударственному пенсионному фонду распорядительного письма с информацией об участнике – родственнике погибшего сотрудника Банка, с указанием суммы пенсионного взноса перечисленного в его пользу по форме Приложения № 1 к Договору негосударственного пенсионного обеспечения.

2. Для учета расчетов с негосударственным пенсионным фондов по уплате пенсионных взносов мы рекомендуем использовать балансовые счета 60322 «Расчеты с прочими кредиторами»/60323 (расчеты с прочими дебиторами». Вместе с тем, по нашему мнению, использование в указанных целях балансовых счетов 60311/60312 «Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями» противоречит требованиям Положения № 579-П. Выбранный Банком порядок учета рекомендуем закрепить в учетной политике.

3. В приведенной ситуации, пенсионные взносы, перечисленные Банком на основании Договора негосударственного пенсионного обеспечения, не подлежат учету в составе  расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

4. Банк является источником выплаты физическому лицу дохода в виде пенсионных взносов и признается налоговым агентом в отношении данной выплаты в пользу физического лица.

 

Обоснование мнения консультантов.

Отношения, возникающие при создании негосударственных пенсионных фондов, осуществлении ими деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению, обязательному пенсионному страхованию, реорганизации и ликвидации указанных фондов регулируются Законом № 75-ФЗ (статья 1 Закона № 75-ФЗ).

Согласно определению, закрепленному статьей 2 Закона № 75-ФЗ, негосударственный пенсионный фонд (далее по тексту – Фонд) – это организация, исключительной деятельностью которой является негосударственное пенсионное обеспечение, в том числе досрочное негосударственное пенсионное обеспечение, и обязательное пенсионное страхование. Такая деятельность осуществляется фондом на основании лицензии на осуществление деятельности по пенсионному обеспечению и пенсионному страхованию.

Наряду с этим в статье 3 Закона № 75-ФЗ в числе прочего даны, следующие толкования используемых в настоящем Федеральном законе терминов и понятий:

- договор негосударственного пенсионного обеспечения (далее по тексту - пенсионный договор) - соглашение между фондом и вкладчиком фонда (далее по тексту - вкладчик), в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику (участникам) фонда (далее по тексту - участник) негосударственную пенсию;

- вкладчик - физическое или юридическое лицо, являющееся стороной пенсионного договора и уплачивающее пенсионные взносы в фонд;

- участник - физическое лицо, которому в соответствии с заключенным между вкладчиком и фондом пенсионным договором должны производиться или производятся выплаты негосударственной пенсии. Участник может выступать вкладчиком в свою пользу;

- пенсионный счет негосударственного пенсионного обеспечения - форма аналитического учета в фонде, отражающая поступление пенсионных взносов, начисление дохода, начисление выплат негосударственных пенсий и выплат выкупных сумм участнику (именной пенсионный счет) или участникам (солидарный пенсионный счет), а также начисление выкупных сумм участнику (участникам) для перевода в другой фонд при расторжении пенсионного договора;

- пенсионный взнос - денежные средства, уплачиваемые вкладчиком в пользу участника в соответствии с условиями пенсионного договора;

- негосударственная пенсия - денежные средства, регулярно выплачиваемые участнику в соответствии с условиями пенсионного договора;

- пенсионные основания - основания приобретения участником права на получение негосударственной пенсии или основания приобретения застрахованным лицом права на получение накопительной пенсии.

Существенные условия пенсионного договора определены в статье 12 Закона № 75-ФЗ: наименование сторон; сведения о предмете договора; положения о правах и об обязанностях сторон; положения о порядке и об условиях внесения пенсионных взносов; вид пенсионной схемы; пенсионные основания; положения о порядке выплаты негосударственных пенсий; положения об ответственности сторон за неисполнение своих обязательств; сроки действия и прекращения договора; положения о порядке и об условиях изменения и расторжения договора; положения о порядке урегулирования споров; реквизиты сторон. С точки зрения ГК РФ, пенсионный договор, в котором вкладчик и участник не совпадают в одном лице,  можно классифицировать как договор в пользу третьих лиц. Так, в соответствии со статьей 430 ГК РФ договором в пользу третьего лица признается договор, в котором стороны установили, что должник обязан произвести исполнение не кредитору, а другому, указанному или не указанному в договоре третьему лицу, имеющему право требовать от должника исполнения обязательства в свою пользу.

 

В рассматриваемом случае между негосударственным пенсионным фондом (далее по тексту – НПФ) и Банком в статусе вкладчика планируется заключение Договора, предметом которого является негосударственное пенсионное обеспечение назначаемых Банком физических лиц (далее по тексту – участники) в порядке и на условиях определенных Договором.

В Договоре применяется установленная Правилами НПФ пенсионная схема, предусматривающая учет пенсионных взносов на именных пенсионных счетах участников.

В соответствии Договором внесение пенсионных взносов в пользу участника осуществляется в срок не позднее 5 числа календарного месяца, предшествующего месяцу, в котором начинается выплата негосударственной пенсии участнику, единовременным платежом в размере, обеспечивающем осуществление НПФ выплаты негосударственной пенсии участнику не менее 30 месяцев. 

 

Налоговые аспекты.

Налог на прибыль организаций.

На основании пункта 1 статьи 247 НК РФ для налогоплательщика – российской организации, не являющейся участником консолидированной группы налогоплательщиков, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с Главой 25 НК РФ.

В целях Главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных  статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Об этом сказано в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на: материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы. В свою очередь, частью 1 статьи 255 НК РФ установлено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В частности, на основании пункта 16 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Законом № 56-ФЗ, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации[1].

Наряду с этим, в силу пункта 7 статьи 270 НК РФ расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, за исключением взносов, указанных в статье 255 НК РФ, не подлежат учету в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Помимо этого, не учитываются в составе расходов в целях Главы 25 НК РФ расходы, не соответствующие критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Таким образом, положениями Главы 25 НК РФ установлен однозначный запрет на включение в расчет налоговой базы затрат, понесенных налогоплательщиком на уплату пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения в пользу не состоящих с налогоплательщиком в трудовых отношениях физических лиц.

Как следствие, в приведенной в тесте вопроса ситуации, перечисленные Банком на основании Договора пенсионные взносы, не подлежат учету в составе  расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

 

Налог на доходы физических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ для налогоплательщиков - физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. Это предусмотрено пунктом 1 статьи 210 НК РФ.

В рассматриваемых целях к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся (пункт 2 статьи 211 НК РФ):

- оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика (подпункт 1);

- полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой (подпункт 2).

 

На наш взгляд, очевидно, что пенсионные вносы, уплачиваемые Банком в соответствии с Договором в пользу физического лица образуют для последнего экономическую выгоду, то есть доход в толковании статьи 41 НК РФ. При этом, в соответствии с положениями статьи 217 НК РФ данный вид дохода не освобожден от обложения НДФЛ.

Налоговыми агентами в целях Главы 23 НК РФ признаются российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ. Налоговые агенты, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Это следует из содержания пункта 1 статьи 226 НК РФ.  Одновременно пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей  214.7 НК РФ), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком. Особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 214.7, 226.1, 227 и 228 НК РФ.

 

Особенности определения налоговой базы по договорам страхования установлены в статье 213 НК РФ, по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами – в статье 213.1 НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 213.1 НК РФ при определении налоговой базы учитываются:

- суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, за исключением сумм, указанных в абзаце 5 пункта 1 статьи 213.1 НК РФ;

- суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в пользу других лиц;

- денежные (выкупные) суммы за вычетом сумм платежей (взносов), внесенных физическим лицом в свою пользу, которые подлежат выплате в соответствии с пенсионными правилами и условиями договоров негосударственного пенсионного обеспечения, заключенных с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, в случае досрочного расторжения указанных договоров (за исключением случаев их досрочного расторжения по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в другой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения условий указанных договоров в отношении срока их действия.

Указанные в пункте 2 статьи 213.1 НК РФ суммы подлежат налогообложению у источника выплат (часть 2 пункта 2 статьи 213.1 НК РФ). При этом согласно толкованию, закрепленному пунктом 2 статьи 11 НК РФ, в целях применения законодательства о налогах и сборах источником выплаты доходов налогоплательщику признаются организация или физическое лицо, от которых налогоплательщик получает доход. Таким образом, налоговым агентом в отношении доходов, перечисленных в пункте 2 статьи 213.1 НК РФ, признается негосударственный пенсионный фонд, осуществляющий соответствующую выплату налогоплательщику.

Одновременно пунктом 1 статьи 213.1 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами, не учитываются:

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые организациями и иными работодателями в соответствии с  законодательством Российской Федерации;

- накопительная пенсия;

- суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в свою пользу;

- суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, пенсионные взносы по которым до 1 января 2005 года были внесены работодателем в указанные фонды с удержанием и уплатой налога на доходы физических лиц;

- суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами;

- суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в пользу других лиц.

 

В рассматриваемом случае, Банк не является работодателем физического лица, в пользу которого им уплачиваются пенсионные взносы по Договору. Соответственно, доходы в виде пенсионных взносов не относятся ни к доходам, поименованным в пункте 1 статьи 213.1 в качестве не учитываемых при исчислении налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, ни к доходам, перечисленным в пункте 2 статьи 213.1 НК РФ, обязанности налогового агента в отношении которых возложены на государственные пенсионные фонды.

 

Вместе с тем, принимая во внимание приведенное выше толкование понятия «источник выплаты дохода налогоплательщику», в рассматриваемом случае Банк является источником выплаты физическому лицу дохода в виде пенсионных взносов по Договору. Как следствие, на основании положений пунктов 1 и 2 статьи 226 НК РФ Банк признается налоговым агентом в отношении данной выплаты в пользу физического лица.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ нарастающим итогом с начала  налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации, а также доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со  статьей 214.7 НК РФ), в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная  пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных пунктом 4 статьи 226 НК РФ. При выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме или получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды  удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме. Это установлено пунктом 4 статьи 226 НК РФ.

При этом в силу пункта 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц. При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.

 

Одновременно следует заметить, что на основании пункта 8 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физических лиц в виде единовременных выплат (в том числе в виде материальной помощи), осуществляемых работодателями членам семьи умершего работника, бывшего работника, вышедшего на пенсию, в связи со смертью члена (членов) его семьи. Положения настоящего пункта применяются также к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.

 

Бухгалтерский учет.

Единые методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, обязательные для исполнения всеми кредитными организациями, установлены Положением № 579-П, в соответствии с пунктом 12 Части I которого при разработке учетной политики, финансовых планов (бизнес-планов) кредитные организации должны соблюдать принципы и качественные характеристики, приведенные в указанной норме настоящего Положения, в частности:

- отражение доходов и расходов по методу «начисления». Этот принцип означает, что финансовые результаты операций (доходы и расходы) отражаются в бухгалтерском учете по факту их совершения, а не по факту получения или уплаты денежных средств (их эквивалентов). Доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете в том периоде, к которому они относятся (подпункт 12.2);

- осторожность - активы и пассивы, доходы и расходы должны быть оценены и отражены в учете разумно, с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению кредитной организации риски на следующие периоды. При этом учетная политика кредитной организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (намеренное занижение активов или доходов и намеренное завышение обязательств или расходов) (подпункт 12.4);

- приоритет содержания над формой - операции отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не с их юридической формой (подпункт 12.8).

 

Характеристика счетов соответствующих разделов Плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций с выделением особенностей учета по отдельным счетам первого и второго порядка приведена в Части II Положения № 579-П. Наряду с характеристикой счетов необходимо пользоваться нормативными актами Банка России по совершению банковских операций и порядку отражения их в бухгалтерском учете, а также приложениями к Положению № 579-П. Об этом сказано в пункте 1 Части II Положения № 579-П.

 

Принципы и порядок определения доходов и расходов, отражаемых в бухгалтерском учете на счетах по учету финансового результата текущего года, и прочего совокупного дохода, отражаемого в бухгалтерском учете на счетах по учету добавочного капитала, за исключением эмиссионного дохода, в течение отчетного года установлены в Положении № 446-П (пункт 26 Части I Положения № 579-П).

Из содержания пункта 2.1 Положения № 446-П следует, что  расходы кредитных организаций в зависимости от их характера и видов операций подразделяются на: процентные расходы и операционные расходы. В зависимости от вида операции комиссионные расходы могут относиться к процентным или операционным.

В соответствии с пунктом 2.2 Положения  № 446-П под процентными расходами понимаются расходы, признаваемые таковыми в соответствии с пунктом 1.6[2] настоящего  Положения. Порядок признания и отражения в бухгалтерском учете процентных расходов осуществляется в соответствии с Главой 17 настоящего Положения. 

В свою очередь, согласно пункту 2.3 Положения № 446-П операционные расходы включают в числе прочего: комиссионные и аналогичные расходы; другие операционные расходы; расходы, связанные с обеспечением деятельности кредитной организации, в том числе, носящие общеорганизационный характер и, в целях настоящего Положения, не идентифицируемые (не сопоставляемые) с каждой совершаемой операцией и (или) сделкой. При этом к расходам, связанным с обеспечением деятельности кредитной организации, в том числе, относятся расходы, возникшие вследствие нарушения условий, связанных с осуществлением кредитной организацией своей деятельности, например, несоблюдения требований законодательства Российской Федерации, договорной и трудовой дисциплины, обычаев делового оборота и тому подобного, а также расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и тому подобное), в их числе: расходы, относимые к прочим, в том числе носящие разовый, случайный характер (пункт 2.4 Положения № 446-П).

Расходы, связанные с обеспечением деятельности кредитной организации, носящие общеорганизационный характер и, в целях настоящего Положения, не идентифицируемые, то есть не сопоставляемые с каждой совершаемой операцией и (или) сделкой, отражаются в Отчете о финансовых результатах (далее по тексту – ОФР) в зависимости от вида расходов по соответствующим символам раздела 8 «Расходы, связанные с обеспечением деятельности кредитной организации» части 4 «Операционные расходы» (пункт 26.11 Положения № 446-П).

 

Принципы признания и определения расходов в бухгалтерском учете установлены в Главе 16 Положения № 446-П и применяются, если в отношении отдельных категорий расходов Положением № 446-П не установлены особенности. Так, согласно общему правилу, закрепленному пунктом 16.1 Положения № 446-П:

а) расход производится (возникает) в соответствии с договором, требованиями законодательных и иных нормативных актов, обычаями делового оборота;

б) сумма расхода может быть определена;

в) отсутствует неопределенность в отношении признания расхода;

В отношении работ и услуг, заказчиком (получателем, потребителем, покупателем) которых является кредитная организация, неопределенность в отношении признания расхода отсутствует с даты принятия работы, оказания услуги (пункт 16.2). На основании пункта 16.7 Положения № 446-П расходы от выполнения работ (оказания услуг), в том числе в виде уплаченного или причитающегося к уплате комиссионного расхода, отражаются в бухгалтерском учете на дату принятия работ (оказания услуг), определенную условиями договора, в том числе как день уплаты, или подтвержденную иными первичными учетными документами.

Если в отношении любых фактически уплаченных денежных средств или поставленных активов не исполнено хотя бы одно из условий, перечисленных в пункте 16.1 настоящего Положения, в бухгалтерском учете признается соответствующий актив, в том числе в виде дебиторской задолженности, а не расход. Затраты и издержки, подлежащие возмещению, расходами не признаются, а подлежат бухгалтерскому учету в качестве дебиторской задолженности  (пункт 16.4).

Наряду с этим, в соответствии с пунктом 26.22 Положения № 446-П нижеперечисленные расходы отражаются в ОФР в фактических суммах на дату их выявления:

«от списания активов, в том числе невзысканной дебиторской задолженности - по символу  48606;

от списания недостач денежной наличности, сумм по имеющим признаки подделки денежным знакам - по символу 48605;

расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности, например, стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и тому подобного, - по символу 48609;

расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, мероприятий культурно-просветительского характера и иных подобных мероприятий - по символу 48608.

Расходы на благотворительность и другие подобные расходы отражаются в ОФР по символу 48607 на дату возникновения».

Как мы понимаем ситуацию, по своей сути оплата Банком пенсионных взносов в пользу близкого родственника погибшего сотрудника Банка носит характер материальной помощи.

Понятие «материальная помощь» не раскрыто ни в одном законодательном акте. Как правило, материальную помощь характеризуют как помощь, оказываемую нуждающимся работникам предприятия, учреждения или другим лицам в вещественной или денежной формах. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 30.11.2010г. № ВАС-4350/10 указано, что материальная помощь - это выплата, не связанная с выполнением получателем трудовой функции, направленная на удовлетворение социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события (например, причинением вреда в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, смертью члена семьи, рождением или усыновлением ребенка, тяжелым заболеванием).

Следуя этому и учитывая установленный Договором порядок уплаты пенсионных взносов, полагаем, что соответствующая сумма  подлежит признанию в составе расходов по символу 48607 «Расходы на благотворительность и другие подобные расходы» ОФР.

 

В соответствии с условиями Договора пенсионный взнос уплачивается Вкладчиком (банком) в пользу участника единовременным платежом не позднее 5 числа календарного месяца, предшествующего месяцу, в котором начинается выплата негосударственной пенсии Участнику, в размере обеспечивающем осуществление НПФ выплаты негосударственной пенсии в течение не менее 30 месяцев (пункт 2.1 Договора). Одновременно с перечислением пенсионных взносов Вкладчик (Банк) направляет в НПФ распорядительное письмо с информацией об участниках с указанием суммы пенсионного взноса в пользу каждого из участников по форме Приложения № 1 к Договору[3] (пункт 2.6 Договора). Согласно пункту 4.1 Договора назначение негосударственной пенсии происходит на основании направляемого в НПФ Вкладчиком распорядительного письма о назначении участнику негосударственной пенсии (по форме Приложения № 2 к Договору) согласно пункту 3.2 Договора, но не ранее приобретения участником одного из пенсионных оснований, определенных в пункте 3.1 Договора.

Таким образом, учитывая приведенные условия Договора приходим к выводу о том, что расход в виде пенсионного взноса, уплачиваемого Банком в пользу близкого родственника погибшего сотрудника правомерно считать произведенным не позднее даты направления Банком НФО распорядительного письма с информацией об участнике – родственнике погибшего сотрудника Банка, с указанием суммы пенсионного взноса перечисленного в его пользу по форме Приложения № 1 к Договору.

 

В Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций предусмотрены счета для учета обязательств (требований) по выплате краткосрочных вознаграждений работникам, обязательств по выплате вознаграждений работникам по окончании трудовой деятельности, ограниченных фиксируемыми платежами, обязательств (требований) по выплате долгосрочных вознаграждений работникам по окончании трудовой деятельности, не ограниченных фиксируемыми платежами, обязательств (требований) по выплате прочих долгосрочных вознаграждений работникам и обязательств по выплате выходных пособий, а также для уменьшения (увеличения) обязательств (увеличения (уменьшения) требований) по выплате долгосрочных вознаграждений работникам по окончании трудовой деятельности при переоценке (пункт 24 Части I Положения № 579-П).

Под вознаграждениями работникам согласно пункту 1.3 Положения № 465-П понимаются все виды возмещений работникам кредитной организации за выполнение ими своих трудовых функций, а также за расторжение трудового договора вне зависимости от формы выплаты (денежная, неденежная), в том числе оплата труда, включая компенсационные и стимулирующие выплаты, а также выплаты работникам и в пользу работников третьим лицам, включая членов семей работников, осуществляемые в связи с выполнением работниками трудовых функций, не включенные в оплату труда. К вознаграждениям работникам также относятся добровольное страхование и пенсионное обеспечение, оплата обучения, питания, лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг, возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) и другие аналогичные вознаграждения.

Таким образом, в рассматриваемом случае перечисление Банком пенсионных взносов по Договору не является выплатой вознаграждения работнику.

 

Наряду с этим, в Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций определены счета учета имущества и внутрибанковских операций кредитных организаций (пункт 25 Части I Положения № 579-П).

Расчеты по хозяйственным операциям кредитных организаций, с работниками, участниками кредитной организации, с бюджетом и по другим операциям учитываются на соответствующих счетах второго порядка к балансовому счету 603 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» (пункт 6.4 Части II положения № 579-П).

В частности, для учета расчетов с получателями (покупателями, заказчиками), поставщиками, подрядчиками по хозяйственным операциям поставщиками, подрядчиками и покупателями, не являющимися организациями  - нерезидентами, предназначены балансовые счета 60311 и 60312 «Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями». Счет 60311 – пассивный, счет 60312- активный. Согласно пункту 6.9 Части II Положения № 579-П:

по кредиту счета 60311 отражаются: подлежащая оплате поставщикам и подрядчикам стоимость полученного имущества и других ценностей, принятых работ и услуг в корреспонденции со счетами по учету имущества и других ценностей, расходов, капитальных вложений; суммы авансов и предварительной оплаты от получателей (покупателей, заказчиков) в корреспонденции со счетами клиентов, корреспондентскими, по учету кассы;

по дебету счета 60311 списываются: суммы переводов денежных средств поставщикам и подрядчикам в оплату полученного имущества и других ценностей, принятых работ и услуг; суммы авансов и предварительной оплаты при расчетах с получателями (покупателями, заказчиками) за поставленное имущество и другие ценности, выполненные работы и оказанные услуги в корреспонденции с активными счетами по учету расчетов с получателями, поставщиками, подрядчиками по хозяйственным операциям, со счетом по учету выбытия (реализации) имущества либо со счетами по учету доходов;

по дебету счета 60312 отражаются: суммы авансов и предварительной оплаты поставщикам и подрядчикам в корреспонденции со счетами клиентов, корреспондентскими, по учету кассы; дебиторская задолженность получателей (покупателей, заказчиков) за поставленное им имущество и другие ценности, оказанные услуги, выполненные работы в корреспонденции со счетом по учету выбытия (реализации) имущества либо со счетами по учету доходов;

по кредиту счета 60312 списываются: суммы авансов и предварительной оплаты при расчетах с поставщиками и подрядчиками за полученное имущество и другие ценности, принятые работы и услуги в корреспонденции с пассивными счетами по учету расчетов с получателями, поставщиками, подрядчиками по хозяйственным операциям, со счетами по учету имущества и других ценностей, расходов, капитальных вложений; суммы дебиторской задолженности, оплаченной получателями (покупателями, заказчиками), в корреспонденции со счетами клиентов, корреспондентскими, по учету кассы.

Наряду с этим, для учета  расчетов с прочими дебиторами и кредиторами по хозяйственным операциям кредитной организации, которые нельзя учесть на счетах 60301 – 60320, предназначены балансовые счета 60322 «Расчеты с прочими кредиторами» и 60323 «Расчеты с прочими дебиторами». На счетах по учету расчетов с прочими дебиторами и кредиторами учитываются также расчеты с негосударственными пенсионными фондами, страховыми организациями, осуществляющими выплаты вознаграждений работникам по окончании трудовой деятельности, ограниченные фиксируемыми платежами (пункт 6.12 Части II Положения № 579-П).

По кредиту счета 60322 отражаются суммы, причитающиеся кредиторам, в корреспонденции с соответствующими счетами. По дебету этого счета отражаются суммы переводов денежных средств в погашение долга в корреспонденции с соответствующими счетами. В аналогичном порядке обратными проводками отражаются операции по счету 60323.

 

Мы придерживаемся подхода, предполагающего выбор счета для учета расчетов по операциям, для которых Планом счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях не предусмотрен конкретный счет, исходя из определенной Положением № 446-П  классификации доходов и расходов  в регистрах бухгалтерского учета. Такой подход означает, что расчеты по операциям, связанным с обеспечением деятельности кредитной организации отражаются по счетах 60311/60312, а расчеты по операциям, в результате у кредитной организации образуются прочие доходы или расходы, носящие случайный, разовый характер, в том числе расходы на благотворительность, отражаются по счетам 60322/60323.

Учитывая изложенное, для учета расчетов с НПФ по уплате пенсионных взносов в соответствии с Договором, мы рекомендуем использовать балансовые счета 60322/60323. Вместе с тем, по нашему мнению, использование в указанных целях балансовых счетов 60311/60312 не противоречит требованиям Положения № 579-П. Выбранный Банком порядок учета рекомендуем закрепить в учетной политике.

 

Документы и литература:

1.      ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ;

2.      НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.      Закон № 56-ФЗ - Федеральный закон от 30.04.2008г. № 56-ФЗ «О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений»;

4.      Закон  № 75-ФЗ - Федеральный закон от 07.05.1998г. № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах»;

5.      Положение № 579-П – Положение Банка России от 27.02.2017г. № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения»;

6.      Положение № 446-П – Положение Банка России от 22.12.2014г. № 446-П «О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций»;

7.       Положение № 465-П – Положение «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета вознаграждений работникам в кредитных организациях», утверждено Банком России 15.04.2015г. № 465-П.

 

 



[1] Суммы взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения относятся к расходам на оплату труда при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и при наступлении у участника пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление страховой пенсии и в течение периода действия пенсионных оснований. Договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, или пожизненно, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно.

 

[2] Процентными доходами (процентными расходами) в целях настоящего Положения признаются доходы (расходы), начисленные в виде процента, купона, дисконта (премии) по операциям, приносящим процентные доходы (процентные расходы) (пункт 1.6 Положения № 446-П).

 

[3] В Приложении № 1 к Договору установлена форма Распорядительного письма об открытии именных пенсионных счетов и распределении пенсионных взносов в пользу участников.


Назад в раздел