Департамент банковского аудита об обложении налогом на имущество объекта недвижимого имущества, учтенного на балансовом счете 61907 «Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по справедливой стоимости».

Мнение консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по консессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378[1], 378.1[2] и 378.2[3] НК РФ.

В силу норм статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за исключением отдельных объектов недвижимого имущества, указанных в статье 378.2 НК РФ, налоговая база в отношении которых определяется как их кадастровая стоимость.

На основании пункта 1 статьи 378.2 НК РФ налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей, как кадастровая стоимость имущества в отношении следующих видов недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения:

1) административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них;

2) нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в Едином государственном реестре недвижимости, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания;

3) объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не относящиеся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства;

4) жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, перечень недвижимости, на которую распространяются нормы статьи 378.2 НК РФ, строго ограничен. При этом, одним из условий определения налоговой базы как кадастровой стоимости имущества в отношении перечисленного в пункте 1 статьи 378.2 НК РФ имущества является признание его объектом налогообложения.

Одновременно, для налогообложения по кадастровой стоимости указанных в пункте 1 статьи 378.2 НК РФ объектов недвижимого имущества, включенных уполномоченным органом исполнительной власти субъекта РФ в перечень, также требуется признание их основными средствами в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, за исключением жилых домов и жилых помещений.

Порядок бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях, установлен Положением № 448-П.

На основании пункта 7.3 Положения № 448-П объекты недвижимости, включая землю, полученные по договорам отступного, залога, в зависимости от намерений руководства кредитной организации в отношении указанных объектов подлежат бухгалтерскому учету в порядке, определенном главами 2, 4, и 5 Положения № 448-П, в качестве:

- объектов основных средств;

- недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности;

- долгосрочных активов, предназначенных для продажи.

Согласно пункту 2.1 Положения № 448-П основным средством признается объект, имеющий материально-вещественную форму, предназначенный для использования кредитной организацией при оказании услуг либо в административных целях в течение более чем 12 месяцев, последующая перепродажа которого кредитной организацией не предполагается, при одновременном выполнении следующих условий:

- объект способен приносить кредитной организации экономические выгоды в будущем;

- первоначальная стоимость объекта может быть надежно определена.

Приобретение объектов может осуществляться в целях обеспечения безопасности, защиты окружающей среды, а также в случаях, предусмотренных санитарно-гигиеническими, технико-эксплуатационными и другими специальными техническими нормами и требованиями. Хотя приобретение таких объектов не приводит непосредственно к увеличению будущих экономических выгод от их использования, оно может быть необходимо для получения кредитной организацией будущих экономических выгод от использования других активов либо для обеспечения основной деятельности, поэтому такие объекты могут быть признаны в качестве основных средств.

В соответствии с пунктом 4.1 Положения № 448-П недвижимостью, временно неиспользуемой в основной деятельности, признается имущество (часть имущества) (земельный участок или здание, либо часть здания, либо и то и другое), находящееся (находящаяся) в собственности кредитной организации, полученное (полученная) при осуществлении уставной деятельности) и предназначенное (предназначенная) для получения арендных платежей (за исключением платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), доходов от прироста стоимости этого имущества, или того и другого, но не для использования в качестве средств труда при оказании услуг, в административных целях, в целях обеспечения безопасности, защиты окружающей среды, а также в случаях, предусмотренных санитарно-гигиеническими, технико-эксплуатационными и другими специальными техническими нормами и требованиями, продажа которого в течение 12 месяцев с даты классификации в качестве недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, кредитной организацией не планируется.

Пунктом 4.2 Положения № 448-П определен перечень объектов недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, которыми являются:

- здания и земельные участки, предназначение которых не определено;

- здание, предоставленное во временное владение и пользование или во временное пользование по одному или нескольким договорам аренды, за исключением финансовой аренды (лизинга);

- здание, предназначенное для предоставления во временное владение и пользование или во временное пользование по одному или нескольким договорам аренды, за исключением финансовой аренды (лизинга);

- здания, находящиеся в стадии сооружения (строительства) или реконструкции, предназначенные для предоставления во временное владение и пользование или во временное пользование по одному или нескольким договорам аренды, за исключением финансовой аренды (лизинга);

- земельные участки, предоставленные во временное владение и пользование или во временное пользование по одному или нескольким договорам аренды;

- земельные участки, предназначенные для предоставления во временное владение и пользование или во временное пользование по одному или нескольким договорам аренды.

Как следует из текста вопроса, Банк квалифицирует нежилое помещение, включенное уполномоченным органом власти субъекта РФ в перечень объектов недвижимого имущества, налоговая база в отношении которых в 2017г. исчисляется как кадастровая стоимость, в качестве недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, учитываемой на счете 61907 «Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по справедливой стоимости». В связи с этим, указанное в тексте вопроса нежилое имущество не является объектом основных средств и, соответственно, в силу норм статьи 374 НК РФ не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Поскольку указанное помещение имеет нежилое назначение, то есть не относится к категории «жилые дома и жилые помещения», нормы подпункта 4 пункта 1 статьи 378.2 НК РФ на него не распространяются.

Таким образом, по мнению консультантов, независимо от включения нежилого имущества, учитываемого на счете 619, в утвержденный уполномоченным органом исполнительной власти субъекта РФ перечень объектов, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, такое имущество не является объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Наше мнение согласуется с позицией представителей Минфина РФ, изложенной в Письме от 15.09.2017г. № 03-05-05-01/59544: «Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 Кодекса.

В соответствии с разъяснениями Центрального банка Российской Федерации (письмо Департамента бухгалтерского учета и отчетности от 28.03.2017 N 18-1-1-10/479) в целях применения Положения Банка России от 22.12.2014 № 448-П «О порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях» объекты имущества, классифицированные кредитной организацией в качестве недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, средств труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, учитываемые на балансовых счетах 619 «Недвижимость, временно неиспользуемая в основной деятельности», 620 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи», 621 «Средства труда, полученные по договорам отступного, залога, назначение которых не определено» соответственно, на основании пунктов 2.1, 4.1, 5.1, 7.1 Положения № 448-П, основными средствами не являются.

Таким образом, учитываемые на балансовых счетах 619, 620 и 621 объекты имущества, в силу статьи 374 Кодекса, не признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций, за исключением жилых домов и жилых помещений, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, облагаемых в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 378.2 Кодекса».

Аналогичное мнение высказано представителями Минфина РФ в Письмах: от 29.08.2017г. № 03-05-05-01/55262, от 19.06.2017г. № 03-05-05-01/37899, от 18.04.2017г. № 03-05-05-01/23114, а также представителями ФНС России в Письмах: от 29.09.2017г. № БС-4-21/19632@, от 28.07.2017г. № БС-4-21/14819@, от 31.05.2017г. № БС-3-21/3746@.

Документы и литература.

1.            НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.            Положение № 448-П – Положение Банка России от 22.12.2014г. № 448-П «О порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki