Департамент банковского аудита о выполнении Банком функций налогового агента при получении дивидендов участниками сделки РЕПО

Мнение консультантов.

Статьей 43 НК РФ определено, что дивидендом для целей законодательства о налогах и сборах признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Согласно пункту 7 статьи 42 Закона № 208-ФЗ дивиденды выплачиваются лицам, которые являлись владельцами акций соответствующей категории (типа) или лицами, осуществляющими в соответствии с федеральными законами права по этим акциям, на конец операционного дня даты, на которую в соответствии с решением о выплате дивидендов определяются лица, имеющие право на их получение.

Возникающие в ходе эмиссии и обращения эмиссионных ценных бумаг отношения, независимо от типа эмитента, при обращении иных ценных бумаг в случаях, предусмотренных федеральными законами, а также особенности создания и деятельности профессиональных участников рынка ценных бумаг регулируются Законом № 39-ФЗ.

Особенности получения дивидендов в денежной форме по акциям, а также доходов в денежной форме и иных денежных выплат по именным облигациям отражены в статье 8.7 Закона № 39-ФЗ. Пунктом 1 статьи 8.7 вышеуказанного закона установлено, что владельцы акций и иные лица, осуществляющие в соответствии с федеральными законами права по ценным бумагам, права которых на ценные бумаги учитываются депозитарием, получают дивиденды в денежной форме по акциям через депозитарий, депонентами которого они являются. Депозитарный договор между депозитарием, осуществляющим учет прав на ценные бумаги, и депонентом должен содержать порядок передачи депоненту выплат по ценным бумагам.

Выплаты по ценным бумагам путем перечисления денежных средств на банковские счета, определенные депозитарным договором, передаются депозитарием не позднее следующего рабочего дня после дня их получения, в соответствии с пунктом 3 статьи 8.7 Закона № 39-ФЗ. Согласно пункту 4 статьи 8.7 Закона № 39-ФЗ передача выплат по акциям осуществляется депозитарием лицам, являющимся его депонентами, на конец операционного дня той даты, на которую определяются лица, имеющие право на получение объявленных дивидендов по акциям эмитента.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по доходам, полученным от долевого участия в других организациях закреплены в статье 275 НК РФ.

Как указано в пункте 3 статьи 275 НК РФ, российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом.

Подпунктом 4 пункта 7 статьи 275 НК РФ закреплено, что налоговым агентом признается депозитарий, осуществляющий выплату доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права по которым учитываются в таком депозитарии на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по ценным бумагам, на счете депо владельца этих ценных бумаг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 282 НК РФ под операциями РЕПО понимаются сделки по продаже (покупке) эмиссионных ценных бумаг (первая часть РЕПО) с обязательной последующей обратной покупкой (продажей) ценных бумаг того же выпуска в том же количестве (вторая часть РЕПО) через определенный договором срок по цене, установленной этим договором при заключении первой части такой сделки.

Согласно пункту 2 статьи 282 НК РФ выплаты по ценным бумагам по операции РЕПО, право на получение которых возникло у покупателя по первой части РЕПО в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО, могут приниматься в уменьшение суммы денежных средств, подлежащих уплате продавцом по первой части РЕПО при последующем приобретении ценных бумаг по второй части РЕПО, либо перечисляться покупателем по первой части РЕПО продавцу по первой части РЕПО в соответствии с договором РЕПО. В указанных случаях такие выплаты не признаются доходами покупателя по первой части РЕПО и включаются в доходы продавца по первой части РЕПО в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 7 НК РФ закреплено, что лицом, имеющим фактическое право на доходы и применение международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения признается лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, либо контроля над организацией, либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом, либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться таким доходом. При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в настоящем пункте, а также принимаемые ими риски.

В подпункте 1 пункта 4 статьи 7 НК РФ указано, что в случае выплаты доходов от источников в Российской Федерации иностранному лицу, на которое распространяется действие международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения, положения указанного международного договора Российской Федерации применяются в отношении лица, которое имеет фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть) в соответствии с порядком, предусмотренным международным договором Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 13 статьи 51.3 Закона № 39-ФЗ в случае формирования выплат доходов в виде дивидендов по ценным бумагам после исполнения обязательств по передаче ценных бумаг по первой части договора РЕПО и до исполнения обязательств по передаче ценных бумаг по второй части договора РЕПО, покупатель по договору РЕПО обязан передать продавцу по договору РЕПО суммы денежных средств в виде дивидендов по ценным бумагам, переданным по договору РЕПО, в срок, указанный в договоре (если не предусмотрено, что цена ценных бумаг, передаваемых по второй части договора РЕПО, уменьшается с учетом выплаченных дивидендов).

Исходя из изложенного, иностранная организация - покупатель по первой части РЕПО, по нашему мнению, не может рассматриваться в качестве фактического получателя дохода.

Таким образом, у Банка (депозитария) отсутствовали основания для применения при налогообложении положений соглашения об избежании двойного налогообложения с применением пониженной ставки.

Учитывая, что в данной конкретной ситуации Банком осуществляется депозитарный учет и брокерское обслуживание Клиентов, полагаем, что при выплате дивидендов в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО по акциям, являющимся объектом операции РЕПО, совершенной между российской организацией (продавцом по первой части РЕПО) и иностранной организацией (покупателем по первой части РЕПО), депозитарий (Банк) признается налоговым агентом по выплатам доходов в виде дивидендов российской организации как фактическому получателю дохода.

Позиция, аналогичная вышеуказанному мнению консультантов, отражена в Письме Минфина РФ от 26.05.2015г. №03-08-13/30229.

«Пунктом 1 пункта 4 статьи 7 Кодекса установлено, что в случае выплаты доходов от источников в Российской Федерации иностранному лицу, постоянным местонахождением которого является государство (территория), с которым имеется международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, и не имеющему фактического права на такие доходы, если источнику выплаты известно лицо, имеющее фактическое право на такие доходы (их часть), и такое лицо признается в соответствии с Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, налогообложение выплачиваемого дохода (его части) производится в соответствии с положениями соответствующих глав части второй Кодекса для налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, без удержания соответствующего налога в отношении выплачиваемых доходов (их части) у источника выплаты при условии информирования налогового органа по месту постановки на учет организации - источника выплаты доходов в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

При этом в указанном случае российской организацией, выплачивающей доход, не удерживается налог с иностранного лица, не имеющего фактического права на выплачиваемые доходы (их часть), однако она должна выступать налоговым агентом в отношении дохода, получаемого российским резидентом - фактическим получателем, в случаях, предусмотренных Кодексом».

Таким образом, учитывая, что выплата доходов в виде дивидендов по ценным бумагам произведена в адрес организации нерезидента с удержанием налога на прибыль по пониженной ставке, предусмотренной соглашением об избежании двойного налогообложения, консультанты полагают необходимым исчислить (доудержать) налог по ставке, установленной соответствующим положением статьи 284 НК РФ в отношении российской организации - фактического получателя дохода.

Документы и литература.

1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2. Закон № 208-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 26.12.1995г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»;

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki